非货币性资产交换会计研究
摘要007年月日开始施行新非货币性产交换准则与旧准则相比存较变化对会计处理及其结产生定影响特别是“公允价值”计量模式适当引入会计处理增加了很变数也会计核算结带了不确定性。
关键词非货币性产交换；公允价值；商业实质、引言999年6月我国首次颁布《企业会计准则——非货币性交易》。
由当部分上市公司利用对换人产公允价值确定操纵非货币性交易所产生利润财政部00年对999年准则进行了修订颁布了《企业会计准则——非货币性交易（00年修订）》且不涉及补价非货币性交易不确认损益；涉及补价非货币性交易收到补价方确认损益也仅以收到补价所含损益限。
006年财政部又00年修订准则基础上发布了《企业会计准则7——非货币性产交换》（以下简称“新准则”）并007年月日起上市公司正式实施。
再次修订新准则特是将非货币性产交换区分具备商业实质和不具备商业实质两类分别采取不处理原则进行处理定程上恢复了公允价值使用体现了我国制定会计准则出发针对不业实质和表现采取不处理方法。
二、新准则主要容特（）“公允价值”应用提高财信息相关性公允价值是指公平交易交易双方愿进行产交换或债清偿金额。
新准则规定满足条件产应以公允价值和应支付相关税费作换入产入账价值。
企业信息使用者策提供了有用财信息其进步义不言明。
（二）商业性质判断企业应当遵循实质重形式要根据换入产性质和换入企业营活动特征等判断非货币性产交换是否具有商业性质。
换入产与换入企业其他现有产相结合能够产生更效用从而导致换入企业受该换人产影响产生现金流量与换出产明显不表明该项产交换具有商业实质。
（）现金流量风险、金额相不。
换入产和换出产产生现金流量总额相获得这些现金流量风险相但现金流量流人企业不。
（）现金流量、金额相风险不。
风险不是指企业获得现金流量不确定性程差异。
（3）现金流量风险、相金额不。
换入产和换出产现金流量总额相预计企业带现金流量跨相但各年产生现金流量金额存明显差异。
、换入产与换出产预计现金流量现值不且其差额与换入产和换出产公允价值相比是重。
产预计现金流量现值应当按照产持续使用程和终处置所产生预计税现金流量根据企业身而不是市场参与者对产特定风险评价选择恰当折现率对其进行折现金额加以确定。
（三）发生补价损益确认反映了济实质新、旧会计准则下非货币性交换产生损益条件是不。
旧准则其确认损益条件是收到补价方应按如下公式确定换入产入账价值和应确认收益收到补价应确认损益＝补价－（补价÷换出产公允价值）×换出产账面价值－（补价÷换出产公允价值）×应支付相关税费①新准则其确认损益条件是以账面价值入账产即使交换发生补价也不确认损益；以公允价值入账产且交换发生补价不论是支付补价还是收到补价确认损益公式如下支付收到确认损益＝换出产公允价值－其账面价值②由公式①可以看出旧准则只允许收到方确认部分让损益。
而新准则这上显然优旧准则新准则规定公允价值与账面价值差额应全部记营业外损益这差额恰恰就是济学义上价值让损溢。
可见新准则能够真实反映济价值流更具有合理性；将会计处理与济义上价值流结合历更具科学性。
（四）入账价值与确认损益不受账面价值变化影响具有更高科学性旧准则账面价值法下只要换出产账面价值发生变化所确认换入产入账价值及其损益也将跟着变化这显然是不合理。
而新准则公允价值法下不管换出产账面价值是多少换入产入账价值保持不变较能反映换入产实际价值具有更高科学性。
但另方面因产确认价值不当期确认损益额也不采用公允价值计量情况下如换出产账面价值与换入产公允价值差距则差额影响当期损益对当期产结构、所得税费用、净利润及净产会产生很影响。
可见新准则应用只有较监督机制下才能发挥其理论优越性否则也可能成管理当局操纵利润工具。
（五）关方非货币性产交换特别提出具有进步义新《非货币性产交换准则》五条特别指出“确定非货币性产交换是否具有商业实质企业应当关交换各方是否存关方关系。
00年我国颁布旧《非货币性产交换准则》并没有将关方非货币性产交换排除外这是很准则漏洞。
些上市公司达到确认盈利目很有可能利用这操纵利润。
新准则对关方交易特别说明将这特殊交易事项会计处理进行特别提示区别般非货币产交换行针对关方交易应参照新《关方交易准则》进行处理。
这是逐步与国际会计准则接轨进步体现具有理论进步性和实践指导义。
三、对新非货币性产交换准则问题探讨（）公允价值确定缺少明确技术标准会计主体操纵盈余留下了空新准则规定以公允价值计量情况下换出产公允价值与其账面价值差额计入当期损益。
活跃市场条件下公允价值确定考虑换入、换出产新旧程、是否计提减值准备等因素而产新旧、完程以及减值准备计提基依赖会计人员主观判断。
当无法从活跃市场获取公允价值公允价值计量要依赖技术手段和市场参数确定。
事实上对折现率确定上存着较不确定性。
如以金成作折现率存着金成确定上困难使用企业要投报酬率作折现率也存着以行业社会平收益率还是以投机会成作指标问题由折现率确定上具有不确定性使得净现值终计算结也具有较强随性。
计算现金流量般以管理层批准预算或预测数据基础而管理层批准预算或预测数据存着较不确定性。
因现阶段折现率以及现金流量信息都很缺乏判断常常具有很不确定性造成对公允价值应用主观估计成分偏。
（二）公允价值与账面价值可选择性易被企业利用操作利润新准则规定非货币性产交换满足下列条件是该项交换具有商业实质；二是换入产或换出产公允价值能够可靠地计量则应当以换出产公允价值基础确定换入产成公允价值与换出产账面价值差额计入当期损益。
如满足上述两条件非货币性产交换应当以换出产账面价值基础确定换入产成不确认损益。
这规定会使企业实际操作利用公允价值与账面价值这可选择性规定达到人调节利润、产等目。
当用交换非货币性产真实公允价值低账面价值企业可能夸产而主动选择账面价值计量换入产成。
反当用交换非货币性产真实公允价值高账面价值企业可能减少税收调减利润而主动选择账面价值计量换入产成。
因新准则对公允价值与账面价值可选择性某种程上会成企业新调节利润和产手段。
（三）商业实质判断条件偏窄且实际判断难新准则对商业实质判断主要考虑双方用交换产预计现金流量不。
不管是现金流量风险、金额还是只要其不就可判断交换具有商业实质。
准则规定商业实质判断条件偏窄。
但准则规定“显著不”、“差额是重”究竟多程上呢？要进行专门会计职业判断。
确定是否具有商业性质要企业应当关交易各方是否存关方关系因关方关系存可能导致发生非货币性产交换不具有商业性质。
但是如仅用现金流量判断双方非货币性产交换是否具有商业实质会实际操作排除那些现金流量可能相但是基公平交易、愿基础上双方认具有价值交换。
商业实质判断条件不应仅仅用现金流量这货币指标衡量而应加入产功能性等判断条件。
（四）换出产存货视销售处理计入主营业收入做法值得商榷新准则规定换出产存货应当作销售处理按照收入准则以其公允价值确认收入结相应成。
既然按照收入准则进行确认那么就应该合收入定义收入是指企业日常活动形成、会导致所有者权益增加、与所有者投入无关济利益总流入。
笔者认非货币性交易不是日常活动。
虽然以物易物事情企业常有发生但不应确认主营业收入和成把非货币性交易收益确认营业利润而应该是计入利得。
收入准则对“日常活动”界定企业完成其营目标所从事常性活动以及与相关活动。
非货币性交易并非“日常营活动”因将该种交易换出存货确认主营业收入做法似乎并无道理可言。
（五）对非货币性产交换5％界限探讨新准则对非货币性产交换给出了数化判断标准既以5％限；如非货币性产交换占换入产公允价值比例不高5％则非货币性产交换；如这比例超5％则货币性产交换。
关方关系和关方交易日趋复杂现实济交易双方计算判别比例会出现不致有可能方等或低5％另方高5％。
这种情况下交易双方可能会对交易判断出不结而分别选用不会计处理方式。
而货币性交易处方面公司售出产计价不受账面价值约束可按较高评估价进行；另方面高价出售产收入减产账面价值仍可直接计入当期收益从而实现利润操纵目。
四、结束语较历史成而言公允价值运用对技术和人才提出了更高要并增加了企业管理成。
公允价值计量与核算变得相对复杂要高素质会计人才进行会计处理才能完成。
从现状看评估人员与会计人员业素质不容乐观多数从业人员对公允价值运用尚难适应。
因只有优化会计人员从业环境提高会计人员综合素质才能实际工作客观地应用公允价值。
参考献、财政部企业会计准则006[]国财政济出版社,006、任婷婷公允价值非货币性产交换应用和研究[]财与会计,008(9)3、陈克兢,朱学义非货币性产交换入账价值确定方法差异比较[]财会月刊,008()、孔燕公允价值应用对非货币性产交换影响分析[]财会研究,008()5、刘凯旋,蒋斌非货币性产交换实析[]财会通讯,008(7)（作者单位山西西山白庄矿业有限责任公司财部）