关于上市公司审计意见购买行为的文献综述
摘 要：2001年后，银广夏和安然等重大审计丑闻的曝光，使得会计师事务所的诚信倍受质疑。
自此，各国政府的监管机构都纷纷将审计意见购买行为纳入了重点监管范围，国内外学者也对此展开深入研究。
本文整理了有关审计意见购买行为的相关文献，首先界定了审计意见购买的含义，然后对国内外有关审计意见购买行为的动机与方式的研究结果进行了概括，并对文献进行了评述和总结。
下载论文网 关键词：审计意见购买行为；审计收费提高；事务所更换 1.审计意见购买行为的概念界定 19世纪初，美国经济学家斯蒂格勒和布坎南最先提出了“审计合谋”的概念，在此基础之上，美国证券交易委员会（SEC）提出了“审计意见购买”这一名词，将其定义为：“即使相关的会计处理会损害财务报告的可靠性，上市公司仍会通过寻求与自己的财务主张更一致的注册会计师来满足对财务报告的需要”。
关于审计意见的购买行为，贾震（2002）认为，只要满足一定的条件，不论各国资本市场的发展程度如何，审计意见购买的行为一定会出现。
的确，审计意见购买行的发生屡禁不止，产生这种行为的动机何在？国内外的学者关于审计意见购买行文的研究又是通过哪些方式进行的？本文从国外和国内两个方面将前人有关于审计意见购买行为的分析进行了总结和概括。
2.关于审计意见购买动机的文献综述 2.1国内文献综述 我国刘国常（2005）等学者认为信息不对称会导致审计意见购买行为的产生，这源于委托――代理理论。
委托――代理理论认为，公司管理层与审计委托人之间的信息存在不对称的可能性，这就滋生了对会计和审计的需求；而审计的委托人和代理人之间也存在信息不对称的可能性，从而导致了审计意见购买需求的产生。
朱锦余（2001）在文章中曾阐述，我国的审计市场竞争十分激烈，会计师事务所在供求关系中处于不利地位。
程李梅（2003）也认为，由于会计师事务所本身具有“经济人”的属性，所以会存在机会主义行为，而会计师事务所应承担的法律风险责任较低，以及相应的报酬激励机制的残缺都会导致审计意见购买行为的发生。
2.2国外文献综述 国外学者很早就展开了对上市公司审计意见购买行为的动机研究。
其中，Burton和Roberts（1967）是采用问卷调查的方式进行的研究。
研究发现，会计师事务所变更的重要因素一方面是管理层变更，另一方面是新的融资需求。
但是他们没有虑会计师事务所变更是出于审计意见购买的动机这一种可能性。
1982年，Chow和Rice也对事务所变更和审计意见购买之间的关系进行了研究。
通过卡方检验，Chow和Rice得出结论，上市公司在上一期收到了非标准的审计意见之后，在新的会计年度，更换会计师事务所的可能性非常大，它们之间呈现之间显著的正相关关系。
Schwartz和Menon（1985）则是选择了132家经营不善的公司，研究失败企业的事务所变更。
同样是通过2×2列联表的卡方检验，Schwartz和Menon发现，经营状况不好的公司比经营状况良好的公司会更频繁的更换事务所。
3.关于变更会计师事务所的文献综述 3.1国内文献综述 早期，国内关于审计意见购买的研究普遍认为，上市公司收到非标准审计意见后会选择变更会计师事务所以求得标准审计意见，这就是所谓的审计意见购买行为。
2002年，李爽和吴溪以我国2016家上市公司从1997至1999年的数据为例，研究了我国上市公司变更会计师事务所和审计意见修改之间的关系，发现即便上市公司更换会计师事务所，也没有降低获得非标准审计意见的概率。
陆正飞和童盼（2003）则是对上海证券交易所2000年和2001年的A股数据进行了分析，两年的结果显示略有差异。
2000年和2001年的数据的结果比较显示，在前一年，上市公司即便具有购买审计意见的动机，也未能达成目标，而在后一年，却有微弱的证据显示通过更换事务所达到购买审计意见的可能性增强了。
3.2国外文献综述 国外学者在研究上市公司的审计意见购买行为时，通常会把研究建立在会计师事务所的变更的基础之上。
1988年，Mangold对发生和未发生变更会计师事务所行为的上市公司的在变更当年和变更前一年的审计意见进行了比较。
通过比较发现，更换了会计师事务所的上市公司相较于未更换事务所的上市公司而言，获得标准的审计意见的可能性更大。
但是，并非所有的学者都得出了相似的结论。
1995年，Krishnan与Stephens在Chow和Rice（1982）的研究方法的基础上，控制了可能影响会计师事务所变更的因素，得到了不同的研究结果。
结果显示，许多上市公司即便更换了会计师事务所，审计意见也没有得到显著改善。
一种结果表现为，变更前后两事务所的审计意见没有差异，保持一致；另一种情况表现为，由于事务所的变更，事务所在出具审计意见时更加保守，反而会导致审计意见相较于前一年更糟糕。
4.关于审计费用的文献综述 4.1国内文献综述 相对于研究事务所变更与上市公司审计意见购买之间的关系，研究审计费用与审计意见购买之间的关系的文献较少，且国内开始较晚。
2005年，伍利娜研究了有可能影响上市公司审计意见收费的因素。
该研究的结论显示，随着审计费用的增加，我国上市公司的审计意见开始逐渐由非标准意见过渡为标准意见，这说明上市公司可以通过支付较高的审计费用购买较好的审计意见。
2009年，国内学者唐跃军也研究了审计意见的购买行为，主要是通过异常审计费用这一指标。
唐跃军（2009）在考虑了会计师事务所的规模这一个变量的基础上，同时还考虑了事务所规模可能会对异常审计费用产生影响这一因素，考虑了内生性问题，因此更全面和客观。
他的研究显示，审计费用的非正常增长可以有效防止审计意见恶化，虽然可能这并不能是的上市公司获得标准的审计意见，但至少可以保证上市公司不会获得更差的审计意见。
4.2国外文献综述 关于审计费用的相关研究，国外的学者多采用实证的研究方法，通过分析审计费用，研究审计质量，来反映是否存在审计意见购买的行为。
1980年，Simunic采用最小二乘法，通过建立多元线性回归模型来研究审计费用影响因素。
通过分析得到，公司资产规模是影响审计费用的最关键因素，除此之外，审计意见类型的影响力也十分突出，审计费用与净资产收益率和会计师事务所的任期之间不存在明显的相关性。
1988年，Allen也对审计意见类型和审计费用之间的关系进行了实证研究。
研究主要采用了在澳大利亚上市的公司数据为样本。
Allen（1988）在控制了相关的因素后，得出了审计费用会对审计意见类型产生显著影响的结论。
但并不是所有学者的研究结论都趋向一致。
2003年，Whisenant同样研究了审计意见类型和审计费用之间的关系。
Whisenant（2003）采用的检验指标是异常的审计收费和异常审计收费率。
但研究结果发现，两组研究对象（重述了财务报告的上市公司和未重述财务报告的上市公司）之间的差异并不大。
碍于中国的资本市场尚未成熟，所以中国的审计市场的发展也受到了限制。
由于审计市场起步晚，所以仍处在继续发展的阶段。
因此，国内的很多学者的研究也还局限于参考国外学者的研究方法或使用国外市场的研究数据的阶段，不能很好的将审计意见购买行为与中国上市公司现状相结合，对有关审计问题的研究还尚待深入。
对现有的国内外有关审计意见购买行为的文献进行总结和回顾，可以发现，就目前的中国审计市场，尚还不需要高质量的审计。
一方面，审计市场的完善有赖于资本市场的进一步成熟，另一方面，还依赖于国家立法的监督。
这两方面的不完善使得会计师事务所在出具审计意见时处在被动的地位。
迫于成本压力，审计师会降低审计质量，减小审计范围，以配合上市公司高管对于财报的要求。
除此之外，资本市场上还存在着各种内幕交易，这些行为背后都可能隐藏着不正当利益的输送。
这些都有待中国各政府部门的进一步努力。
（作者单位：上海大学悉尼工商学院） 参考文献： [1] Burton J.C.Roberts W.The study of auditor changes[J].Journal of Accountancy，1967（4）：31—36. [2] Chow C.W.Rice S.J.Qualified audit opinions and auditor switching[J].The Accounting Review，1982（57）：87—92. [3] Mangold N.R.Changing auditors and the effect on earnings，auditors’ opinions，and stock prices，UMI.Research Press，1988（93）：157—160. [4] Krishnan J.Stephens R.G.Evidence on opinion shopping from audit opinion conservatism[J].Journal of Accounting and Public Policy，1995，14（1）：179—201. [5] Simunic D.The pricing of audit services：theory and evidence[J].Journal of Accounting Research，1980，18（3）：161—190. [6] Allen，C.Donald J.Stokes J.Auditor independency and fee dependency[J].Journal of Accounting and Economics，2002，33（5）：253—275. [7] Whisenant S.Raghunandan K.Evidence on the Joint Determination of Audit and Non—audit Fees[J].Journal of Accounting Research，2003，41（4）：721—744. [8] 贾震，朱楚珠.审计合谋问题的分析模型[J].深圳大学学报（理工版），2002，19（4）：38—44. [9] 刘国常，韩春生.上市公司审计合谋的博弈分析和治理策略[J].审计与经济研究，2005，20（2）：31～35. [10] 朱锦余，雷光勇.审计合谋的制度分析及对策[J].中南财经大学学报，2001（3）：109～112. [11] 程李梅.信息不对称与独立审计风险[J].商业研究，2003（269）：36～38. [12] 杨和雄.A股上市公司审计意见购买研究[J].审计与经济研究，2009（1）：40～45. [13] 赵丹丹.审计意见购买行为研究[D].辽宁大学 [14] 陆正飞，童盼.审计意见、审计师变更与监管政策[J].审计研究，2003（3）：30～35. [15] 伍利娜.审计定价影响因素研究――来自中国上市公司首次审计费用披露的证据[J].中国会计评论，2003（1）. [16] 张丽.中国上市公司审计意见购买行为研究[D].沈阳工业大学.