农村会计与生物资产核算
步入21世纪，我国经济快速发展，人们饮食结构也随之发生变化，肉类食品在人们的饮食中逐渐占据重大比例，这也带动了国内畜牧业的快速发展，如今畜牧业产值占农业总产值的比重大约是1/3。目前我国的肉类和禽蛋产量位居世界第一，肉类的消费达到了中等发达国家的水平，畜产品的持续增长，为经济社会发展大局提供了有力的支撑。 立足于中国会计界的发展现状，从总体上来看，中国对各行业的会计核算体系伴随着时代发展在逐步完善，2007年颁布的新企业会计准则，筑起对中国各领域会计核算的大框架，大大提高了与国际会计准则的趋同度;2014年财政部对企业会计准则进行了大规模的修改，又修订或新增了7项会计准则、一项准则解释，进一步完善企业会计准则体系，提高企业财务报表列报质量和会计信息透明度，以保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同，这更进一步体现了未来中国的会计核算体系与国际日渐趋同的趋势是势不可挡的。在农业会计核算这一方面，《国际会计准则第41号—农业》早在2000年就已经被正式发布，并于2003年生效。此后，澳大利亚、马来西亚、新加坡、香港等国家、地区先后颁布了关于农业会计核算的相关准则，而我国颁布的关于农业会计核算比较全面的准则，就是在2007年正式实施的新企业会计准则中的第5号准则《企业会计准则第5号—生物资产》，在生物资产的会计核算上，国际上主张采用公允价值计量属性，因为生物资产是活的关于农业生产的动植物资产，其资产价值会随着自身的生长和市场的变化而发生变化，一味的采用历史成本，将不能随着市场的变化反映出生物资产的真实成本，但由于中国农业生物资产的公开市场还不成熟，还不能便捷的获取到相关生物资产公允价值，使用公允价值计量模式存在一定困难性，因此我国选择采用历史成本的计量模式。考虑到中国目前正处于由传统农业过渡到现代畜牧业的阶段，应在一开始便重视并引导好企业对于生物资产从入账到最后结转的账务处理，规范好每家个体企业对于生物资产各阶段的会计核算，进而有利于总体对于生物资产财务信息的汇本文由收集整理总和比较，有利于生物资产公开市场的建立和发展，为我国生物资产的计量基础由历史成本向公允价值的转变奠定基础，从而实现与国际会计准则的接轨。 一、生物资产的相关介绍 生物资产一共有三大类，分别为消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产，其中，消耗性生物资产是指企业为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产，其持有目的与存货有相似之处;而生产性生物资产，是指企业为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等;公益性生物资产也是生物资产的一种，是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。 生物资产既属生物，又属资产，这就决定了它不同于一般的资产，其核算方式也有其自身的特殊性，而这一特殊性会使生物资产会计成本核算更加复杂，主要体现为三点：生物资产的自然增殖属性，生物资产的多样性和生物资产的生长周期性。 二、生猪资产的成本核算方式 在中国经济已经不断融入到经济全球化和贸易一体化的背景下，无疑现在中国各行业都已逐渐站到了世界市场这一平台，这一点间接要求各行业规范其会计核算，追上国际会计发展的步伐，从而增强信息的可比性和相关性，向信息使用者提供更加精准和有用的财务信息。然而从目前来看，生猪企业会计核算仍存在混乱局面，这种混乱不仅仅存在于中小企业，我国现有农（林）企业上市公司对生物资产的成本核算和会计信息披露也依然存在缺陷。有些企业还无法正确使用消耗性生物资产、生产性生物资产、农业生产成本等会计科目，因此在核算成本过程中，不能清晰的体现出生物资产各阶段的具体成本数据;有些企业不能正确的划分生猪资产的成本和费用，对于成熟后的生产性生物资产的相关支出，没有计入到相关生产成本中，而是笼统的计入销售费用中，从而不能体现出生猪的真正成本和利润，此外，还有一些如成本核算对象不够精细，成本核算阶段不够全面等问题，这也表明了对企业生猪资产成本核算分析是有一定现实意义的。 要想对生猪进行正确的成本核算，首先得了解生猪具体的生长阶段，生猪资产按其生长阶段可分为哺乳仔猪、保育仔猪、育成猪、育肥猪、后备猪、种猪。根据企业持有的目的可分为消耗性生物资产和生产性生物资产，其中哺乳仔猪、保育仔猪、育成猪、育肥猪在消耗性生物资产中核算，经过育成猪阶段后，企业仍然持有，不准备出售的生猪资产将进入后备猪阶段，在未成熟性生产性生物资产中核算，成熟的后备猪将转入种猪进入生产性生物资产中核算。 在实务中，企业生猪资产的获取方式一般分为两种：外购和自行繁殖。当为外购时，将外购成本包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可以归属于购买该资产的其他支出，例如场地整理费、装栏费、装卸费、专业人员服务费、计入借：消耗性生物资产—哺乳仔猪/借：生产性生物资产—种猪，贷记银行存款或应付账款;当为自行繁殖获取时，则可以将繁殖前的发生的饲料费用、人工费用、药品费用、生产性生物资产折旧费用以及其他相关的费用结转至—消耗性生物资产—哺乳仔猪，再贷记相关发生费用。 当外购或自行繁殖的哺乳仔猪生长到保育仔猪阶段时，则可以将哺乳仔猪成长为保育仔猪的之间发生的饲料费用、人工费用、药品费用、其他的制造费用结转至农业生产成本—哺乳仔猪，再将哺乳仔猪的初始入账成本以及农业生产成本—哺乳仔猪结转为消耗性生物资产—保育仔猪;同理，当保育仔猪成长为育成猪时，则将保育仔猪成长至育成猪之间发生的饲料费用、人工费用、药品费用、其他的制造费用最终结转至消耗性生物资产—育成猪;当育成猪成长为育肥猪时，则将育成猪成长至育肥猪之间发生的饲料费用、人工费用、药品费用、其他的制造费用最终结转至消耗性生物资产—育肥猪;此外，还有后期不符合成为种猪资格的后备猪转为育肥猪，同样也将其后备猪生长为种猪过程中的饲料费、人工费、药品费、制造费用结转至消耗性生物资产—育肥猪，这个成本核算是严格按照生猪资产各个生长阶段结转的，符合了生猪资产生长的周期性，但要达到这中间每一阶段的成本结转的准确性，都离不开企业对各个阶段所花费的费用按不同类别不同对象分别详细记录好，如发生饲料费用时，可以借记相关农业生产成本生猪资产明细项，贷记原材料，只有平时企业将所发生的相关费用记录详细，才可以清晰有条理的看出生猪资产成长过程所花费的成本数据，也为企业成本控制方面提供相关的详细数据。 当企业将育成猪挑选出来准备当作种用的生猪，此时的生猪作为未成熟性生产性生物资产，在未被鉴定合格前将作为后备猪核算，此时需将育成猪成长至后备猪过程中发生的饲料费用、人工费用、药品费用、制造费用结转至农业生产成本—后备公猪/后备母猪。 当后备公猪、后备母猪被鉴定合格保留种用时，应将后备猪成长至种猪过程中发生的饲料费用、人工费用、药品费用、制造费用结转至生产性生物资产—种公猪/种母猪，此时种猪已作为企业培养繁殖新一代生猪的再生资源，所以需根据种猪各个阶段产生的经济收益对其计提相应的折旧费用。