公共财务管理与政府财务报告改革
「摘要」本文根据政府财务报告主要反映政府财务受托责任和财务受托业绩，并为上级政府、政府主要官员、审计机关、监督机构提供政府财务信息，以及近年来公共部门存在一系列财务管理问题的客观现实，拟从报告主体内部管理的需要出发，阐述公共（部门）财务管理对政府财务信息的需求，提出改革政府财务报告的基本思路，以促进公共（部门）财务管理水平的提高，并推动政府对外财务报告的改进。
2004年6月23日，李金华审计长在向十届全国人大常委会十次会议所做的审计报告中，再次披露了政府公共部门财务管理中存在违法、违规、违纪和公共资金使用效益低下、损失浪费严重等一系列问题。一石激起千层浪，自审计报告公布后，政府公共部门财务管理问题成了媒体报道、公众议论的焦点。这促使我们思考，如何解决政府公共部门财务管理中存在的问题，以使政府取信于大众，取信于纳税人。
1.关于公共部门。公共部门（Public Sector）也称为公共组织（Public Organization）。根据国际通行的分类，社会部门分为私人部门和公共部门。其中，公共部门是指以公共利益为目标的非营利的政府部门和非营利组织，或第一部门和第三部门。国际会计师联合会（IFAC）则把公共部门定义为国家政府机构、区域政府机构、地方政府机构以及相应的政府主体（如机构、团体、委员会和企业）。按照上述定义，中国的公共部门除政府自身外，还包括政府拥有或控制的实体，如国有企业或金融机构。在市场经济中，国有企业应以商业定位，以便能够获利。基于这种考虑，国有企业在企业管理上必须有自治权并且实行公司化。因此，国有企业的财务管理应采用有别于政府部门的做法。但是，广义地说，它们还是属于公共部门。
2.关于公共（部门）财务。公共财务（Public finance）也称为公共部门财务（Public Sector finance）。然而，财政界更倾向于称它为公共财政。这不仅仅只是字面的不同，应该说它们之间有必然的联系，但也有根本的区别。传统的财政学理论把财政称为国家财政或政府财政，而公共（部门）财务（与下文中“公共财务”或“公共部门财务”含义相同）则称为（国有）企业财务和事业行政单位财务。财政管理既包括预算管理、税收管理，也包括（国有）企业财务管理、基本建设财务管理、事业行政单位财务管理以及预算外资金管理（李建发，1999）。市场经济体制确立后，我国致力于建立与社会主义市场经济相适应的公共财政体系，公共财政是公共财务的基础。按照前面的定义，政府行政部门、事业单位以及国有企业的财务可称为公共财务，它是公共财政的重要组成部分，它们之间的联系是不言而喻的。但是，公共财政与公共财务之间的区别也很明显。公共财政突出“政”字，它侧重于政府层面，可以从政治、政策的角度理解，并具有政治性（目标在于维护社会稳定、促进社会公平）、政策性（围绕党和国家的方针政策）、年度性（以财政年度为基础）、无限性（入不敷出时可举债）和单一性（只从货币角度）等特征。相比之下，公共部门具体花钱办事，公共财务更应突出“务”字，侧重于部门、机构层面，可以理解为钱或资金方面的事务，具有经济性（兼顾效率与公平）、技术性（政策实施技术）、持续性（长期性）、有限性（预算额度的限定）和综合性（从价值角度）等特征。应该说，公共财政与公共财务的区别就象公共财政学与公共经济学的区别一样，前者关注财政收支本身的问题，后者则关注财政收支的经济影响及公共部门经济行为的合理性等问题。不过，公共经济学从宏观层面考虑，而公共财务更侧重于微观层面考虑。
3.关于公共（部门）财务管理。既然公共财务与公共财政之间既有联系也有区别，那么公共财务管理就必须解决“管什么”“如何管”的问题。应该说，政府公共部门代表国家意志、受社会公众委托，依法履行公共事务管理、提供公共服务（公共物品）职能，行使公共资源筹集、使用和管理权力，形成委托—代理关系，产生广泛的公共受托责任。从财务的角度，政府公共部门应依法履行筹集和使用公共资金，不断提高公共资金效率，保全公共财产，保护公共财务安全等财务受托责任。所以，财务受托责任是政府公共部门最主要的受托责任，加强财务管理则是强化财务受托责任的重要手段。
关于公共财务管理“管什么”的问题。我们认为，当前，公共部门（代表政府）主要只对公共预算、公共收入和公共支出进行管理。或者说，把公共财务管理与公共财政管理等同起来，只关注财政年度公共资金筹集、分配、使用的合规性，所以，政府公共部门财务管理侧重于年度财务收支。至于年度以外或财务收支以外的财务活动基本上没有管，或没有履行应有的财务受托责任。这突出表现在公共资金按预算规定从财政部门拨出后就记录为财政支出，至于拨出去的钱如何使用、使用的结果如何，就在财政部门的管理视野中消失了。这样，作为主管公共财政、公共财务活动的政府部门就根本无法向公众提供全面、完整的财务活动情况和财务状况的信息。由于缺乏必要的财务信息，财政部门难以掌握公共资金的来龙去脉，更谈不上对其进行管理了。公共财务管理主要研究公共资金如何流入各个公共机构、如何在机构内流动以及如何流出的全过程（B.J.Reed，Jhon W.Swain，1997）。我们认为，公共财务除了应对公共收入、公共支出和公共预算进行管理外，还必须把政府公共部门相关的财务活动统统都管起来。具体地说，还应当包括公共资金管理、公共（行政）成本管理、公共投资管理、公共财产管理、公共债务管理、公共部门绩效管理等内容。
至于公共财务“如何管”的问题，我们认为，公共财务虽然是公共财政的重要组成内容，且在市场经济环境下应当借鉴企业财务管理的做法，但公共财务管理不同于公共财政管理，也有别于企业财务管理。当前，我国公共财务管理似乎走入了误区，该作为公共财政管理的却采用了企业财务管理，而该按企业财务管理的却当作公共财政来管理。按公共财政的方式管理公共财务，就会养成不计成本、不讲效益、不顾风险的恶习，造成公共资源浪费、公共资金使用效益低下、公共财务风险加大；若按照私人部门（企业）的方式管理公共财务，就会迷失非营利的组织目标和财务方向。
看来，公共财务究竟如何管确实令人困惑。我们认为，按照新公共管理思路，以公共利益最大化为目标，以公共财政管理为基础，借鉴企业财务管理技术方法，针对公共部门财务活动特点和规律，应当：（1）转换理财观念，把政府公共部门视为独立的经济主体，遵循非营利的组织目标开展财务活动；（2）增强成本效益意识，理性地从事公共财务活动，切实加强行政成本管理，提高行政效率和公共资金效益；（3）明确受托人身份和公共财务受托责任，按照预算限定，加强财务预算管理，强化财务责任，防范公共财务风险。（4）按照新公共管理理论，引入现代财务管理技术方法，切实提高公共财务管理水平。（5）根据公共部门所有者缺位、治理结构缺陷和管理者普遍存在的道德风险及逆向选择现象，建立健全财务法规制度、完善财务程序和手续、严格财务开支标准。（6）建立健全内部监督、社会监督、审计监督“三位一体”的财务监督体系，提高公共财务活动的透明度，主动接受社会公众的监督，提倡公众参与公共财务管理。
会计是反映性的。对财务活动过程及结果进行反映的政府会计必须把相关的信息以财务报告的形式披露出来，为加强公共财务管理提供必要的信息资料。
迄今为止，我国公共部门仍然只有预算会计。由于预算会计定性为国家预算管理的组成部分，其主要核算和反映政府预算收支活动，预算会计报表主要反映政府预算收支执行情况及结果；预算会计信息主要满足国家宏观经济管理和上级财政部门及本级政府对财政管理的需要。很显然，预算会计无法全面、完整地核算和反映政府公共部门财务活动的全部内容；预算会计报告也无法反映政府公共部门财务状况、公共资金使用情况以及政府财务受托责任履行情况；预算会计信息更无法满足公共财务管理的需要。