租赁会计准则的国际比较
郝玉慧【摘 要】由租赁既有别般商品交易,又有别般借贷,由产生了系列分类、融租赁确认、融租赁低租赁付款额确定以及承租人和出租人会计处理等系列问题,而各国有其不特,但也有其共性。
【关键词】租赁会计;融租赁;营租赁;出租人;承租人图分类30 献标识码 编009883(00)070600 关租赁分类我国租赁业围比较较窄、形式单,因新发布租赁具体会计准则仅对租赁做了粗线条分类,即将租赁分融租赁和营租赁,并分别做了会计处理规定。
国际会计准则业分类及会计处理规定较具体些,除将租赁划分营租赁和融租赁两基类型外,又从出租人角,将融租赁进步划分销售式租赁和直接融式租赁,并做出相应会计处理规定。
美国3会计公告,从多角多层面对租赁进行了分类,即再分融租赁和营租赁基础上,又按取得租赁产和方式,将租赁分直接融租赁、销售式租赁、杠杆租赁、租回租赁和租租赁;按租赁对象不分為般租赁和不动产租赁,并且针对每种租赁方式,做了全面会计处理规定。
但会计处理方面,、美、国际三方准则对营租赁是基相,规定如是营租赁,由与产有关风险和报酬仍归出租方所有,对出租人说,不销出租产,仍要承担出租产折旧以及其他费用,用定期取得租金收入补偿租赁产费用支出,并获得承担风险而应得报酬;对承租人说,不账上认作产,也不要计提折旧,只按期支付租金,列作租金费用。
而对融租赁会计处理,、美、国际会计准则规定也存些共处,主要体现如租赁合化条件,就承租人而言,将租赁开始日低租赁付款额现值与租赁产公允价值两者较低者账上列作产与债;对化产要分期计提折旧;对定期支付租金,以租赁摊销和利息费用形式列入损益表;对出租人说,因实质上已让了所有权利益与风险,所以要账上确认销售,并销出租产,列作应收租赁款。
但融租赁会计处理上,明显差异是,美国由其租赁业高发达,业形式日趋复杂化、多样化,因它又针对各种细化分类,各种可能出现情况,做出了具体详细规定,其可操作性强确实是我国准则所不能及,这也租赁业深入发展,进步完善我国租赁会计准则,提供了可以借鉴例。
关融租赁认定我国准则主要借鉴了国际准则做法,将融租赁定义实质上移了与产所有权有关全部风险和报酬租赁。
所有权终可能移也可能不移。
并指出满足以下项或数项标准租赁应当认定融租赁(l)租赁期满,租赁产所有权移给承租人;()承租人有购买租赁产选择权,所订立购价预计将远低行使选择权租赁产公允价值,因而租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权;(3)租赁期占租赁产尚可使用年限部分;()租赁开始日,低租赁付款额现值几乎相当租赁产原账面价值;(5)租赁产性质特殊,若不做较修整,只有承租人才能使用。
国际会计准则与我国会计准则对融租赁认定考虑了“实质重形式”原则,认定标准基相似,但国际准则要低租赁付款额现值或等租赁产公允价值减出租人应收到各种补助金和税款减免净额,这就将租赁产账面价值情况排除外。
因,对融租赁界定围,国际准则要比我国准则略窄些,我国更宽泛些。
美国3会计公告,对融租赁认定要与我国和国际准则略有不,以下两上规定更具体()租赁期或等租赁产使用年限75%;()低租赁付款额或等租赁开始日租赁财产公允价值90%。
可见,对融租赁认定上,美国以量化指标标准,而我国和国际准则更侧重会计人员职业判断,这方面提高了认定灵活性,另方面会计人员业素质偏低情况下,又可能造成随操纵会计信息隐患。
3 融租赁下承租人会计处理 3 租赁产化金额确定国际会计准则认,承租人应以租赁开始日租赁产公允市价与低租赁付款额现值两者较低者确认租赁产和债。
美国租赁会计准则认般应采用低租赁付款额现值,但有也可采用公允市价。
我国《租赁会计准则》规定租赁开始日,承租人通常应当将租赁开始日租赁产原账面价值与低租赁付款额现值两者较低者作入账价值。
还有条比较特殊规定如该项租赁产占企业产总额比例不(不30%,),承租人租赁开始日可按低租赁付款额作租入产入账价值。
我们认,由目前多数财会人员对融租赁业不熟悉,对那些租赁产占企业产总额比例不公司,了方便采用低租赁付款额作租赁产入账价值是可行,这对承租人当期损益和报表使用者也不会带太影响。
3 低租赁付款额现值折现率选择国际会计准则规定计算低租赁付款额现值折现率,如租赁含利率可以确定,则将其作折现率,否则采用承租人增量借款率。
增量借款率指承租人可能样租赁必须支付利率,或者这种利率不能确定,承租人租赁开始日可能以样条款和样担保,借入购买产所金利率。
美国租赁会计准则规定承租人应采用增量借款率,除非承租人知道出租人含利率,并且出租人计算租赁含利率承租人增量借款率。
美国租赁会计准则规定和国际会计准则规定还是有不国际会计准则认低租赁付款额现值折现率首选应是租赁含利率,而美国租赁会计准则认其首选应是增量借款率。
我国《租赁会计准则》认承租人计算低租赁付款额现值,如知悉出租人租赁含利率,应采用出租人租赁含利率作折现率,否则,应当采用合利率。
如出租人租赁含利率和合利率无法知悉,应采用期银行贷款利率作折现率。
由市场不完善,银行是多数企业选择贷款对象。
我国《租赁会计准则》关低租赁付款额现值折现率选择次序首先是租赁含利率,其次是合利率,是银行利率。
这是由出租人含利率反映了承租人实际支付筹成,具有很强相关性。
而租赁合般都规定有合利率,这利率租赁双方都能接受,反映了承租人实际担利息水平,所以其相关性也较强。
但二者无法得到情况下,采用容易获得银行利率也是可行。
融租赁下出租人会计处理 租赁开始日租赁债权确认美国租赁会计准则分别对销售型租赁和直接融型租赁进行了规定对销售型租赁,出租人应按低租赁收款额加上归属出租人担保余值和记作租赁投总额。
租赁投总额与构成租赁投总额两部分现值合计数差额应记作实现收益。
租赁产成加上初始直接费用,减根据租赁含利率计算归属出租人担保余值余额借记当期费用。
对直接融型租赁,出租人应按低租赁收款额加上归属出租人担保余值和记作租赁投总额。
国际会计准则规定出租人应其产债表确认已用融租赁产,并按等该租赁项目投净额金额将其列应收款。
以上可以看出,出租人租赁开始日会计处理可分两种种是总额法,其特征是会计处理设置“实现融收益”科目;另种是净值法,其特是会计处理不设置“实现融收益”科目。
我国《租赁会计准则》用账面价值代替公允价值,应属美国租赁会计准则直接融型租赁,且由总额法能提供更多会计信息,合我国会计人员习惯,所以我国《租赁会计准则》规定采用总额法。
租赁开始日,出租人应当将租赁开始日低租赁收款额作应收融租赁款入账,并记录担保余值,将低租赁收款额与担保余值和与其现值和差额记录实现融收益。
实现融收益分配对实现融收益分配,美国与国际会计准则体致,都强调了融租赁收益分配应使租赁投净额有固定投回报率。
主要因融租赁实质是出租人通出租产向承租人提供金获得收益,因,出租人应将应收融租赁款视对承租人投补偿,作金回收和融租赁收入处理。
这种确认融租赁收入方法考虑了货币价值,计算较合理,分摊较准确。
对我国企业而言,采用上述方法固然较理想,但采用实际利率法要量計算,工作量。
目前我国企业会计电算化还不是十分普及情况下,要全部企业律采用实际利率法是有难。
因而我国《租赁会计准则》规定出租人应当采用实际利率法计算当期应当确认融收入;与按实际利率法计算结无重差异情况下,也可采用直线法、年数总和法等。
充分考虑了我国具体情况。
3 租金逾期能收回情况下会计处理美国和国际会计准则对都作规定。
而我国《租赁会计准则》作了比较详细规定超租金支付期收到租金,应当停止确认融收入,其已确认融收入,应予冲回,作表外核算。
实际收到租金,将租金所含融收入确认当期收入。
我国如规定是因,我国承租人拖欠租金已成制约租赁业发展瓶颈,严重影响了出租人产质量。
真实反映出租人营成,根据谨慎性原则,应对作出相应规定,这才体现了我国国情。
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