论我国税务法院的设立
一、我国应设立专门的税务法院由于税法规定既要确保税收收入,又要与私法秩序保持协调;既要尽量减少对经济的不良影响,又要体现出适度的调控,使得税法具有较强的专业技术性。
[1] (P38)税法的技术性特征导致涉税诉讼也呈现出对专业技术性的要求。
然而,长期以来我国实践中一直有忽视税法和税收诉讼专业技术性要求的倾向,这反映在司法机构的设置上,即体现为没有实现税收司法机关的专门化。
在缺少专门税收司法机关的情况下,普通法院经常会因难以达到处理税收诉讼的专业技术要求而求助于税务部门,这不由得引发人们对税务机关垄断税法解释从而影响纳税人权利救济的担忧。
[2] (P556—557)一段时间以来,学界就税收司法的独立性问题开展了广泛的讨论,建立专门税务司法机关的呼声也日渐高涨。
有人建议效仿美国、加拿大等设立专门的税务法院,有人主张效仿法国、瑞典等设立专门的行政法院,也有人认为根据我国的实际情况,现阶段单独设立税务法院比较困难,故应先在人民法院系统内设置税务法庭作为过渡,或者干脆主张以税务法庭取代税务法院的设置。
该说认为,税务案件的专业性和大量性、实现依法治税和保护纳税人合法权益的需要使得设立税务法庭极为必要,现行法律制度、司法实践以及我国的人才状况也使得设立税务法庭成为可能。
[3] (P98—99)但笔者主张,我国应尝试在现行的普通法院系统之外,逐步设立专门的税务法院,而不仅仅是税务法庭。
在这样的背景下,如果“基层人民法院、中级人民法院、高级人民法院和最高人民法院都设立相应的税务审判庭”, [3] (P99)不利于税收司法改革根据实践的需要逐渐推进,很难起到税务法庭所谓的改革“过渡”作用。
相比之下,根据涉税诉讼案件的发生分布情况,首先选定若干个涉税案件相对较多的区域,设立一定数量、合理审级的税务法院,相对集中地解决涉税诉讼,并且随着税务法院制度的成熟、涉税案件数量的增加再逐步地推广税务法院的设立,进而构建完整的税务法院系统的方案更为合理。
一则这种方案有利于集中有限的司法资源加强涉税诉讼案件多发地区的案件处理,凸显税收司法改革的实效性,二则这种循序渐进的改革方式风险较小,成本较低,灵活性强,更有利于改革方案紧贴实践,稳步推进。
因此,较之税务法庭,设立专门的税务法院更有利于现阶段税收司法案件的处理,更有利于纳税人权利的保护,更有利于税收司法独立的保障,也更有利于全国税收司法的统一。
二、我国税务法院的建制(一)税务法院应该隶属于司法系统各国设立的税收司法机关,在管理上有两种模式。
有的隶属于行政系统,比如财政部。
如,丹麦、韩国;有的隶属于司法系统,世界上多数国家即是采用这种模式。
在我国,关于税务法院(庭)的设置也有不同的意见,有人建议税务法院(庭)应隶属国家税务总局或者财政部,但更多的学者则认为税收司法机关应该隶属于司法系统。
笔者认为,税务法院作为司法机关,理所当然应隶属于司法系统,应该根据司法机关特有的组织管理要求对其进行设置和管理。
从国际趋势上看,美国、加拿大等国的税务法院皆有从行政系统向司法系统转变的实践。
比如美国联邦税务法院的前身即为创立于1924年的税收上诉委员会,属于行政系统的一个分支。
1942年,税收上诉委员会改名为税务法院,但其实质还是政府行政分支机构。
1969年,税务法院最终被纳入司法体系,更名为联邦税务法院,从而建立了今天我们所看到的联邦税务法院系统。
[4] ( P52)加拿大建立税收司法机关的尝试始于1918年,当时加拿大所得税法颁布刚过一年,税收征纳方面出现了较多的纠纷,联邦遂成立了一个“临时审判团”,专门审理所得税案件。
1948年,“临时审判团”改为“审理委员会”,归财政部管辖。
1971年,“审理委员会”划归司法行政部门管辖,公正性得到加强,但仍隶属于行政系统。
1983年,加拿大联邦决定成立税务法院,作为司法审判体系的一部分,开始独立地行使职权。
[5] ( P36—37)从以上的介绍中不难看出,美国、加拿大的税务审判机关皆有一个从行政系统向司法系统转变的过程。
应该说,这种转变反映了现代司法和税收法治的要求,体现了税收司法的潮流和趋势,我国在建立税务法院时,理应借鉴学习。
尤其在我国司法机关尚不独立的情况下,如果将税务法院划归行政部门管辖,其独立性势必更加阙如,最终必将沦为行政部门的附庸。
因此,为了保证税务法院的独立,发挥税务司法机关的应有职能和作用,税务法院应该隶属于司法系统,属于国家司法审判体系的重要部分。
(二)应该按照经济区域设立税务法院和确定管辖前已述及,我们应该尝试不同于普通法院的管理和管辖体制,即应根据经济区域合理组建税务法院系统并确定管辖。
这样一方面可以避免司法区域与行政区域重合而带来弊端,避免地方保护和行政干预,在人、财、物等方面为其提供保障,从而保障税收司法的独立。
另一方面,也符合我国涉税诉讼案件地区分布不均衡和财政能力、设立税务法院资金保障存在地区差别的特点,有利于有针对、有重点、逐步地、系统地设立税务法院。
具体说来,可以根据各地涉税案件的发生和处理情况以及财政能力,将全国划分为若干大区,分别设立税务法院,再于其下根据具体情况设立更低一级的税务法院或者税务法庭。
这种做法与发达国家税务法院的设置是一致的,比如加拿大联邦税务法院即根据需要在全国主要城市设立税务法庭,如多伦多市设有三个税务法庭,温哥华设二个,渥太华设一个,一般地区的税务法庭则与普通法院一起办公。
[6] (P152)这种模式充分考虑了地区经济、案源情况,反映了司法实践的需要,不失为一种较有效率的选择,完全可以为我们所借鉴。
当然,在设立税务法院时,除了主要依据经济区域之外,也应适当考虑民族、法治程度和风俗习惯等方面的区域要求。
在受理案件时,各税务法院应该根据各自所在的区域确定管辖,其范围与其设立时划分的司法区域是一致的。
同时,我们应当建立税务法院垂直管理系统,并应充分考虑税收司法的审级要求。
我国普通法院采用的是四级两审制度,专门法院如铁路法院、海事法院等一般采用三级两审制,且其第二审法院一般为各省的高级人民法院,且均受最高人民法院的领导。
与此不同的是,加拿大的税务法院与联邦上诉法院、最高法院是一种平行结构,彼此之间不存在领导与被领导的关系。
[5](P37)而在美国,纳税人对于区法院的判决,可向上诉法院起诉;对于巡回法院的判决,可向联邦巡回上诉法院起诉;对于税务法院的判决,则可向上诉法院起诉。
对于上诉法院和联邦巡回上诉法院的判决,则可向最高法院起诉, [7] (P352)因而其税务法院系统和一般法院系统是一种交叉关系。
在笔者看来,从保证司法统一和维护最高法院权威的角度看,最高法院领导专门法院并对案件享有终审权,是比较合理的,我们并不需要效仿加拿大那样强调税务法院对于联邦最高法院的绝对独立。
但是,为了避免地方保护和行政干预进而保障司法独立,不应赋予各省高级人民法院审理审查、监督税务法院审理的案件的权力。
而对于当事人选择向普通法院起诉(前已述及)的案件,在符合两审终审和审判监督制度要求的情况下,高级人民法院则有权审理。
(三)税务法院巡回审理制度采用三级两审的税务法院制度,则税务法院在数量上必然相对精简,分布上也不如普通法院那样覆盖普遍、全面。
而我国现阶段涉税诉讼虽然不多,但也有一两千件,从长远看更会大量增加;分布上虽然比较集中,但也有大量零散性案件存在。
那么,在税务法院的分布存在区域差别、一审税务法院管辖范围比较大的情况下,这些零散性案件的审理无疑就比较困难,让每一个当事人都长途跋涉到相应的管辖法院去起诉或者干脆放弃向税务法院起诉的权利而向当地的普通法院起诉无疑不是保护纳税人权利的应当之举。
美国等国家很早就建立了行之有效的巡回审判制度,加拿大联邦税务法院的法官也有权独立代表税务法院行使职权,在全国各地巡回审理案件。
[6] (P153)可惜的是,我国并没有建立系统的巡回审判制度,各地以往所设的所谓“交通巡回法庭”、“卫生巡回法庭”、“水利巡回法庭”以致“农机巡回法庭”等往往成为协助交通管理部门、卫生行政部门、水利部门、农机管理部门等行政部门进行现场执法的附庸,其所谓“巡回法庭”也不是经常到各地审理案件,其作为“派出法庭”的特征倒更加明显。
这样的“巡回法庭”和发达国家的“巡回法庭”、“巡回法院”、“巡回审理”在根本上是不同质的东西。
在关于设立税收司法机构的方案中,也有人就提出了建立巡回税务法庭的设想。
不过在他们的建议中,巡回税务法庭是作为一种替代税务法院(庭)的临时性的存在,其主要审理第一审税务案件,二审则都由最高人民法院进行审理,巡回税务法庭同时要受国家税务总局的领导。
[8] (P49)这种设置一则不具有救济的稳定性,二则会使最高法院不堪诉累,三则有悖司法独立的要求,因而是不具有可行性的。
但是,这种设想看到了税务案件发生、分布上的特点和普遍建立税务法院的难处,在某些方面反映了实践的要求。
如果将其加以改造,建立一种作为司法体系框架内的、辅助税务法院审理案件的、长期的稳定的巡回审理制度,则对于税收司法机关体系的合理建立和税收司法改革的顺利推进,对于税务案件的解决和纳税人权利的保护都将起到重要而积极的作用。
(四)税务法官选任和管理制度税务法官既应具有法官的任职资格,也必须具有相关的税务知识。
选任的方式主要有两种:一是由法院中对审理税务案件比较有经验的法官充任税务法院法官;二是通过司法考试从社会中挑选出的合格的税务法官。
[3] (P99)我国不存在兼职法官,但在某些国家则还有兼职法官的制度,如加拿大税务法院就聘有一些兼职法官,兼职法官由大法官任命,享有同正式法官相同的权力。
现阶段我国同时满足法官任职条件和税务专业条件的法官数量比较有限,随着税收法治的发展,涉税案件势必大量攀升,税务法院对专业人才的需求量也会不断增长,我们有必要加强对这方面人才的培养,以期有更多符合条件的人才充实到税务法院中去。
在法官的管理上,应当在组织人事等方面避免行政机关的干预,也应避免法院对法官独立审判具体案件的不当限制。