会计信息质量特征体系的比较与构建
【摘要】目前我国 会计 信息失真较为严重，如何构建一套适合我国会计环境的会计信息质量特征体系具有非常重要的现实意义。本文在比较国内外几种有代表性的研究成果的基础上，探讨性地提出以会计环境为逻辑起点、以会计目标为导向，构建我国会计信息质量特征体系，希望能够对提高我国会计信息质量有所裨益。 在我国“会计信息质量特征被视为会计原则的重要内容”（ 罗勇、李定清著：《会计理论体系研究》，重庆出版社2003年版，第167页）。因此加深对这方面的研究，以提高会计信息质量便成为我国会计界研究的一项重大课题。然而，目前相关研究较少，已有成果但尚不深入。鉴于此，笔者试就此做一初步探讨。 一、中外几种有代表性的会计信息质量特征综述 （一）国际会计准则委员会（IASC）的研究成果 IASC提出了可理解性、相关性、重要性、可靠性、真实反映、实质重于形式、中立性、审慎、完整性、可比性、效益和成本等质量特征。而把可理解性、相关性、可靠性和可比性作为四个主要质量特征，把及时性、效益和成本、公允表述等作为限制因素。 （二）美国财务会计准则委员会（FASB）的研究成果 思想汇报 /sixianghuibao/ FASB认为，相关性和可靠性是会计信息应具备的首要质量特征，相关性由预测值、反馈值和及时性构成，可靠性由可核性、中立性和反应真实性构成。次要和交互作用的质量特征是可比性和一致性。提供会计信息还受到普遍性约束条件——“效益成本”以及承认质量的起端——“重要性”的约束。 （三）英国会计实务准则公报（SSAPS）的研究成果 SSAPS将会计信息质量分为三个层次：一是首要特征是重要性；二是主要特征是相关性和可靠性，实质性、完整性、客观性和稳健性从属于可靠性；三是次要特征主要是指可比性（含一贯性）、可理解性、成本效益原则等。 （四）我国的研究成果 目前，我国官方文件并未规范“会计信息质量特征”的定义。只在2007年施行的《 企业 会计准则——基本准则》第二章第十二条到第十九条规定，企业会计信息质量特征，即真实性、相关性、清晰性、可比性等八项特征。理论界也未形成适应性强、公认度高的会计信息质量特征体系。 二、关于中外会计信息质量特征相关视角的比较 （一）会计环境上比较 “会计理论是意识的一种表现形态，所以会计环境是认识的基础，是会计理论的基础，会计环境决定了会计理论的 发展 和变化（于玉林、田昆儒著：《会计基础理论概论》，立信会计出版社2000年版，第4页）。”可见，会计环境影响或制约会计理论的发展。西方发达国家资本市场比较发达，越来越多的人关心企业的经营活动，因此会计信息的相关性和决策价值就显得十分重要。比如，IASC和FASB把有用性置于会计信息质量的首要位置。笔者认为在我国这种生产要素不发达的会计环境下，应注重会计信息的真实性。 思想汇报 /sixianghuibao/ （二）会计目标上比较 在西方国家，会计目标决策有用观占上风，因此会计信息质量特征都重视相关性和决策价值。而我国大多数学者认为，基于我国的会计环境，对会计目标的定位不能单纯地对受托责任观和决策有用观二者选择其一，要制定适应我国会计环境的会计目标。但遗憾的是对会计目标的准确定位并没有达成一致。会计信息质量特征体系也因此而模糊，对其只是一个简单地归类，甚至有些学者不顾我国会计环境和会计目标等诸多方面而对国外的研究成果盲目借鉴。 （三）逻辑形式上比较 国外将诸多会计信息质量特征构建成一个多层次的框架体系，而我国的会计信息质量特征是由一系列平行条款组成。他们相互之间缺乏主次关系，未能体现出他们之间的逻辑关系。我国学术界虽做过一些划分，但大都将各主要的质量特征堆列在一起，找不到一个总领性的逻辑原则，同时未真正明确会计目标在整个体系中的逻辑导向作用。比如对于可靠性和相关性这两个信息质量特征没有提出具体衡量标准，也没有体现出二者之间的逻辑层次。 三、关于我国会计信息质量特征体系构建的设想。
（一）我国会计信息质量特征体系的构建 在国内外研究成果的基础上，笔者提出以会计环境为逻辑起点，以会计目标为导向构建我国会计信息质量特征体系的设想。该体系详见图1所示。 （二）构建我国会计信息质量特征体系的原则和依据 1.会计信息质量特征体系的总领性原则 （1）通过前文的比较和分析，在对这一领域进行研究时，国外都重视会计目标，却相对忽略会计环境，而我国对这两方面的重视力度都不够。然而“会计环境在会计理论结构中处于基础性的地位，提供会计信息根源于环境的需要，会计环境决定会计目标，继而决定了提供会计信息的要求（会计信息质量特征）。”可见会计环境影响或制约会计的发展，是会计目标形成的基础，同时会计信息质量的要求也会随着会计环境的变化而变化。因此笔者认为以会计环境为逻辑起点作为构建会计信息质量特征体系的总领性原则之一。 （2）会计信息质量特征是为达到会计目标而对会计信息的要求与约束，只有具备了一定质量特征的会计信息，会计目标才有利于实现。理论界大多数也赞同 “会计信息质量特征取决于会计目标，会计目标对其具有导向作用。”笔者认为以会计目标为导向划分其层次结构，这作为总领性原则之二。
毕业论文 2.会计信息质量特征体系的总体依据 （1）会计信息质量特征体系的纵向依据。《会计目标》课题组认为，“我国会计目标可通过三个层次表述：一是会计应该提供有助于各类会计信息需求者进行各种决策时所需要的会计信息；二是根据我国的会计环境，目前企业应主要为管理型投资者提供真实可靠的财务会计信息；三是随着会计环境的变化……企业可以适当提供职业投资者投资决策有用的会计信息。”可见，我国会计信息使用者具有多样性，同时对会计信息的真实性要求比较高。为满足信息使用者的要求，应以会计环境为逻辑起点，以会计目标为导向确立纵向的层次结构体系，即我国会计信息质量特征中哪项质量特征更着眼于会计环境，更有利于会计目标的实现，就划分为前面的层次。基于前文对会计环境的分析和对会计目标的定位，笔者将可靠性和相关性作为首要质量特征，并主张优先考虑可靠性。比如，《企业会计准则——无形资产》（2006）规定：企业研究开发项目的支出，应该区分为研究阶段支出与开发阶段支出，对于研究阶段的支出予于费用化，对于开发阶段的支出在满足条件的情况下予于资本化，这就体现出注重可靠性，同时又考虑到相关性。又如《企业会计准则——合并财务报表》（2006）规定：对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除应考虑会计政策及会计期间的差别，还应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整。该规定强调了从购买日开始持续经营的子公司在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。体现了 历史 成本计量属性，坚持了可靠性和相关性。
作文 /zuowen/ （2）会计信息质量特征体系的横向依据。笔者坚持“重点论”的方法论将矛盾较少且属性相同或相似的质量特征划分为同一层次。如同层次的质量特征发生矛盾时，以左边的质量特征为主。关于这一点，可靠性和相关性的较量最为突出，而笔者比较赞同“所提供的信息不可能在可靠性和相关性两个方面等量齐观时，我们的选择应该是，在可靠性的前提下，选择最相关的信息。”如《企业会计准则——企业合并》（2006）规定：同一控制下企业合并，合并方在合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量，取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值的差额，应当调整资本公积。由于在同一控制下的企业合并，合并方支付的对价可能不公允，在不公允的情况下将其差额计入利润表，该利润表就不能真实客观地反映出本期的经营成果。在这种情况下，企业合并会计准则在一点上体现了注重历史成本的计量属性，也体现了在可靠性的前提下，选择相关的信息。