析借款费用核算的意义

摘要：《企业会计准则——借款费用》的颁布和实施对规范企业的会计行为、准确计量固定资产的成本、强化企业会计核算、加强财务管理、真实地反映企业的财务状况和经营成果及提高企业会计信息的质量具有很强的现实指导意义。

关键词：借款费用；核算；意义 　　 　　一、借款费用准则的基本内容 　　 　　借款费用是指企业因借入资金而发生的利息及其相关成本，即企业为借入资金而付出的代价。 　　 　　(一)借款费用核算的主要规定 　　目前国际上对借款费用的会计处理通常有两种做法：一是将借款费用直接计人当期损益中即费用化，计入当期损益，反映在利润表上；另一种是将借款费用计入所建造或购置的相关资产的成本中，即借款费用资本化反映在资产负债表上。我国的《企业会计准则——借款费用》（2006）规定企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。但借款费用资本化相关核算有着严格的限定条件。 　　第一，符合借款费用资本化条件的资产范围规定。允许借款费用资本化的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产，包括固定资产和需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或可销售状态的存货、投资性房产等。 　　第二，符合借款费用资本化条件的借款范围规定。允许借款费用资本化的借款主要指专门借款。专门借款是为购建或生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项，这种款项应有明确的用途，并具有标明该用途的借款合同，专门借款的借款费用在符合条件的情况下可以考虑资本化，并按相关规定计算确认资本化率及资本化金额。此外，新借款费用准则规定若企业为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，所占用的一般借款发生的借款费用在符合资本化条件的情况下予以资本化，其他借款的所发生的借款费用不允许资本化，计入当期损益。 　　第三，符合借款费用资本化条件的期间范围规定。允许借款费用资本化的期间，是指借款费用从开始资本化的时点到停止资本化的时点这一时间段。开始资本化的时点是指同时满足以下三个条件的时点：资产支出已经发生；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用状态或为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。资产支出只包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出。停止资本化的时点是指购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。 　　第四，借款费用资本化金额计算规定。符合资本化条件的资产在允许资本化期间才能资本化，其资本化金额应当与资产支出挂钩，即只能够将已发生的资产购建支出应当负担的利息予以资本化，对于没有用在所购建资产上的专门借款部分所应当负担的利息和借款折溢价的摊销金额应当作为财务费用，计入当期损益。企业应当将累计资产支出加权平均数乘以资本化率，计算确定当期应予以资本化的利息金额。为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入一项专门借款的，该专门借款的利率即为资本化率；为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入多项专门借款的，资本化率应当根据这些专门借款加权平均利率计算确定。专门借款加权平均利率应当根据这些专门借款当期实际发生的利息之和除以这些专门借款加权平均数计算确定，其中，专门借款加权平均数应当根据每项专门借款乘以专门借款实际占用天数占整个会计期间天数的权数加总计算。另外，若企业为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，根据实质重于形式的原则，企业应当根据累计资产支出加权平均数超过专门借款的部分乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款利息中应予资本化的金额。 　　 　　二、借款费用核算的意义 　　 　　（一）借款费用核算利于准确计量固定资产的成本 　　理论上，适于资本化的资产都必须经过相当长时间的购建和制造活动才能达到预定可使用状态或可销售状态。如果资产经过很短的时间的购建和制造过程就能达到预定可使用状态或可销售状态，则进行资本化的意义不大，而且实务操作比较困难。无论是购置还是建造固定资产都要经过相当长时间才能达到预定可使用状态，因此对购建固定资产过程中发生的借款费用进行资本化是合理的。 　　企业在购置或建造一项固定资产中使用了借款资金，而且要使该资产达到预定可使用状态需要经过较长时间，则发生在该资产支出上的借款费用应当资本化，构成资产成本的组成部分，这些进入资产成本的借款费用将在所购建资产的使用期间为企业带来未来的经济利益，而不是与借款费用发生的当期的收入相配比。借款费用是由于企业购建固定资产而借入款项所发生的不可避免的费用，与直接构成固定资产成本的其他支出没有本质区别，并且与所购建的固定资产密切相关，相关的借款费用不仅将其价值转移到固定资产的价值中去还给企业带来经济利益，而且这些借款费用能够被准确的计量，符合资产的确认条件，因而借款费用必将是企业固定资产价值不可分割的一部分，因此将借款费用资本化有利于确定固定资产的实际成本。借款费用资本化的目的正是为了遵循资产的历史成本计量原则、准确确定固定资产的原始价值、合理计算借款费用发生各期的损益。 　　 　　（二）借款费用核算利于强化企业会计核算 　　新会计准则规定允许资本化的借款费用仅指为需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到可使用或者可销售状态的资产而发生的借款所产生的借款费用，尤其指那些专门借款，这种专门借款期限一般较长，利息费用较高，如果将这笔数额较大的借款费用直接计入当期损益，会使企业的当期利润大幅度降低，而且由于企业购建固定资产是扩大生产经营规模将货币性资本转化为资本资金的投资活动，因此，如果将借款费用直接计入当期损益就与当期的财务状况和经营成果明显不符，并且与收入和费用的配比原则相矛盾。 　　另一方面由于准则中允许借款费用资本化范围及资金的限定，必将导致企业的固定资产价值的降低，企业的财务费用会加大，资产总额下降，当期利润减少，从而使所反应的企业财务会计信息更加谨慎。所以该准则的实施要求企业必须强化会计核算，真实地反映企业的财务状况和经营成果，促使企业在具体会计核算中做到以下几点： 　　第一，保证会计核算的及时性。由于基建工程投入资金较大建设周期跨度时间较长，基本建设会计核算过程中财务人员经常不注意会计核算的及时性，大多是在固定资产交付使用或期末时集中核算，突击记账。这样处理在过去一般都不会影响会计信息的披露。但新准则要求在财务会计报告中披露当期资本化的借款费用金额以及用于确定资本化金额的资本化率，由于准则中规定借款费用资本化金额的计算是与固定资产累计支出加权平均数以及借款费用资本化率相挂钩计算的，就要求财务人员必须在每笔支出发生时及时入账，才能保证借款费用资本化金额的计算正确，否则将会影响借款费用的会计处理，影响为报表使用者提供真实完整的借款费用相关信息。