试述维护纳税人权利与推进依法治税的关系
[内容摘要] 江泽民总书记在党的十五大报告中提出，依法治国是党领导人民治理国家的基本方略。税收作为国家财政收入的基本来源和保证，依法治税是做好税收工作的核心和灵魂，是确保国家税收收入，有效发挥税收杠杆作用的前提，在发展社会主义市场经济条件下有着不可替代的重要地位和作用。依法治税是依法治国精神在税收领域中的具体体现，是指依照有关的法律管理税收，即实现通常说的征税遵从和纳税遵从，指征纳双方自觉遵守税法，自觉履行税法规定的权利和义务。依法治税作为税收工作的基本原则和税收事业发展的根本方向既是贯彻依法治国建设社会主义法制国家的需要，也是建设和发展社会主义市场经济的必然要求。维护纳税人权利作为依法治税的重要内容，近年来逐步得以规范和完善。依法治税与维护纳税人权利是两个相互推进又相互制约的有机体。如何把握好二者的内涵，正确处理好二者关系，是推进依法治税甚至搞好整个税收工作的关键所在。本文将从纳税人权利的构成，维护纳税人权利对推进依法治税的作用，我国纳税人权利现状及形成原因及维护纳税人权利，加快依法治税进程方面对维护纳税人权利与推进依法治税的关系进行论述。
一、;纳税人权利的构成没有无权利的义务，没有无义务的权利。纳税人履行纳税义务，相应的就享有纳税人的权利。税收法律关系的两重性决定了纳税人的权利可以从微观层面也就是纳税人对征税机关的权利和宏观层面也就是纳税人对国家（政府）的权利两个方面来理解。（一）、微观层面。纳税人权利是指纳税人根据税法的确认和规范，在服刑其应尽纳税义务的过程中可以依法作出一定行为或布做成一定行为，以及要求征税机关作出或抑制某种行为，从而实现自身合法利益的可能性。我国纳税人在税收征纳过程中的法定权利，根据2001年5月1日起施行的新《中华人民共和国税收征管法》的规定，可以归纳为以下内容：1、《中华人民共和国税收征管法》第八条规定了6项纳税人权利，分别为纳税人的知情权，纳税人有权向税务机关了解国家税收法律、行政法规，以及与纳税程序有关的情况；秘密信息权，税务机关应依法保守纳税人的隐私或商业机密，除非法律有规定并依照法定程序，税务机关不得向任何第三人泄漏纳税人提供的资料；有申请减税、免税、退税的权利，纳税人依法享有法定的申请减税、免税、退税的权利；有陈述、申辨权。纳税人对税务机关所作出的决定，享有陈述权，申辩权；有申请行政救济和司法救济权，纳税人依法享有申请行政复议、提起行政诉讼和请求国家赔偿的权利；有控告、检举权。纳税人对税务机关、税务人员的违法、违纪行为有权控告和检举；有受尊重权。税务机关、税务人员必须尊重和保护纳税人的权利，依法接受监督。2、《中华人民共和国税收征管法》第二十六条规定了纳税人有选择纳税申报方式权。纳税人可以按照法律的规定，选择纳税申报的方式，诸如直接到税务机关申报、邮寄申报、数据电文申报等。3、《中华人民共和国税收征管法》第五十一条规定了纳税人有限额纳税权。纳税人超过应纳税额缴纳的税款，自结算缴纳税款之日起，三年发现的可以要求退还多缴的税款，并加算银行同期存款利息。4、《中华人民共和国税收征管法》五十九条规定了纳税人有要求出示证件权。税务机关派出人员进行税务检查时，未出示税务检查证和税务检查通知书的，被检查人有权拒绝检查。（二）、宏观层面。纳税人的权利主要是指宪法和法律规定的消费公共产品与服务的权利，是纳税人在国家政治、经济、社会生活中的根本性的权利，这种权利是作为人“生而有之、不证自明” 的权利，它往往以公民权利和人权的形式表现出来， 主要有以下几种：1、享受公共服务权。基于权利义务的对等性，没有无权利的义务，也没有无义务的权利。纳税人履行了纳税义务，就应有享受政府提供的公共产品的权利。2、民主立法权。税法的制定应体现人民的意志，税法的制定机关和制定程序应给人民提供充分表达意愿的机会。3、税款使用决定权。国家征收的税款的用途不应由政府任意决定，其使用决定权应最终取决于纳税人，并由人民的代议机关行使。4、民主监督权。纳税人对税收权的行使、税款的用途和使用过程等有监督和发表意见的权利。 ; 以上两方面就是纳税人应有的权利，只有让所有纳税人都全面、完整、充分地享受上述权利，才能够真正发挥税法作为市场宏观调控法的职能，在市场经济中发挥其应有的引导作用、促进作用、保障作用和制约作用，依法治税的精神才能得到彻底的贯彻和体现。二、维护纳税人权利对推进依法治税的作用（一）、维护纳税人权利是依法治税的内在要求党的十五大将依法治国作为党领导人民治理国家的基本方略。建设法治国家是社会主义国家权力运作方式的重大变革，其核心就是要解决国家权力依法运行的问题，从而保证国家各项工作都依法进行。即在国家政治生活、经济生活、社会生活的各个领域，都要做到有法可依、有法必依、执法必严、违法必究。依法治税是依法治国精神在税收领域中的具体体现，是指依照有关的法律管理税收，即实现通常说的征税遵从和纳税遵从，指征纳双方自觉遵守税法，自觉履行税法规定的权利和义务。纳税人的权利大多是税务部门的义务，推进依法治税要求税务机关和税收人员按照税法的规定，正确履行义务，自觉维护纳税人合法权利。首先依法治税的基本要求是维护税法的权威性，在税法面前人人平等，纳税人既要依法纳税，正确履行纳税义务，同时纳税人的合法权利也要必须得到承认、尊重和受到保护。其次，依法治税要求必须加快税收立法进程，完善现有的税收法律体系，其中包括在法律上明确征纳双方的权利和义务。第三，维护纳税人合法权利是税收立法原则的体现。税收立法基本原则之一是税收信赖合作主义原则，税收信赖合作主义原则是民法“诚信原则在税收法律关系中的引申，他要求征纳双方要建立相互合作、相互信赖的平等关系，正确履行各自的权利和义务。第四，维护那属私人合法权利是世界上法制国家的普遍做法，是国际税收管理的一条重要经验。世界法治国家都把征纳双方平等的权利义务作为重要内容予以固定，并写进宪法或其他法律，或颁布专门的法规文件。如著名的美国1988年颁布了《纳税人权利法案》；加拿大《纳税人权利宣言》；澳大利亚1997年颁布了《纳税人宪章》，并在税务局内部设有独立的“问题解决服务处”，除此之外他们还采取各种措施，帮助纳税人实现应有的权利。（二）维护纳税人权利是实现依法治税的重要步骤目前纳税人自觉履行纳税义务意识不强，是依法治税进程中一个突出问题。培养纳税人税法遵从意识、提高履行纳税义务的积极性，是推进依法治税进程中必须认证解决好的问题。诚然，纳税人的权力是建立在其纳税义务基础上的，是以其履行纳税义务为前提的，但税收实践证明，确认并维护纳税人合法权利，有助于纳税人对纳税义务的认同感，进而提高税法遵从意识。因为，从纳税人观点出发，其正当的权利得不到确认和维护，会影响他对整个税法体系和税务执法的公正评价，有碍于自主纳税意识的培育和自觉自愿纳税纳税习惯的养成。造成消极、被动的纳税心理，严重影响了其税法遵从仪式。在推进依法治税过程中，我国应适应国际习惯和加入WTO的现实，确认纳税人的权利，并健全纳税人权利保护体系，确保纳税人权力落到实处，才能促使征纳双方养成互相配合的良性互动关系，提高纳税人税法遵从仪式。这是推进和实现依法治税的重要步骤。此外，确认并保护纳税人权利，可以间接地对税务机关权利进行监督制约。通过健全纳税人权利保护体系，并通过宣传辅导使纳税人在征纳过程的各个环节都清楚自己应享有的权利，使其有效的报护自己的权力不会受到侵害，能够促使税务机关依法履行对纳税人承担的义务，不断规范税务税务执法活动。国外的实践证明，这种简接的监督是非常有效的，他在很大程度上预防了滥用职权行为的发生，促进依法治税。三、我国纳税人权利现状及形成原因（一）、认识上的偏激导致纳税人的权利人的身份长期被忽略。长期以来，在我国的税法理论研究和税收立法实践中，往往只注重如何设定纳税人的义务，而忽略了纳税人的法定权利，并且在理论界一直都存在着“征纳双方法律地位不平等的认识”，这种认识认为，代表国家行使税权的税务机关和纳税人的法律地位是不平等的，征税主体享有单方面的征收权利，其义务不过是正确的行使征税权利，权利大于义务；而纳税主体则只负有单方面的缴纳税款的义务，其享有的权利只是正确履行纳税义务，义务大于权利。这种理论虽有利于强化税务执法和税务机关组织收入职能的发挥，但在客观上给无视纳税人法律地位，不注重保护纳税人合法权利提供了理论依据。这种理论的偏颇之处是把税收法律关系当作税务行政关系的简单描述，混淆了社会地位和法律地位二者的区别。当然，片面理解和过分渲染了税收的三性——“强制性、无偿性、固定性”，是纳税人合法权利得不到保护的认识上的另一误区。（二）、传统因素和现实的影响使纳税人的权利意识不强。权利意识是指特定社会成员对自我权益和自由的认识、主张和要求，以及对他人这样认知、主张和要求的社会评价。权利意识的强弱，受传统文化和价值取向的影响。中国传统文化和社会价值取向强调个人对社会所承担的责任和义务，强调集体利益，不重视社会对个人权利的确认和保护。在人与人和个人与社会的关系中，强调道德的作用，没有法制的传统，当然也没有划分权利义务界限的概念。在漫长的封建社会中，统治阶级对人民只有横征暴敛，根本谈不上任何维护人民群众的权利，在税收问题上，人民群众抱着抵触情绪和普遍的不合作心理，本身根本没有任何权利可言，更谈不上权利意识。新中国成立后，人民当家作主，享受到了较充分的权利，但由于认识的偏颇和现行体制的原因，税收法律活动中，一直片面强调税务机关的权利和纳税人的义务，而忽视纳税人的权利，纳税人权利并没有从根本上得到重视，纳税人权利意识长期处于抑制状态。（三）、现行法律对纳税人权利保障不够，使纳税人权利具有不确定性。现行法律在对纳税人权利的设定上，宪法56条只规定“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务”，没有纳税人权利保护条款。现行税收征管法，虽然规定了“保护纳税人合法权益” 的条款，给予纳税人一些基本权利，并注重了执法程序和手续完备，但总体上仍是倾向于对行政机关权益和权力动作的满足，忽视对纳税人正当程序权的界定和保障，具体表现是许多规定过于笼统，弹性大，不够严密，使纳税人权利具有不确定性。同时，偏重于对征纳双方权利的界定，而忽视了对违章法律责任的追究。对税务机关的权力动作，制定了不少标准，但有的未制定相应责任惩处措施。此外，在纳税人权利法律救济方面，仍有不少缺陷。具体如下：1、《税收征管法》第八条。对纳税人知情权的规定，范围还有待进一步的扩大，应将可公开的税收政策的有关信息包括进去。而且对于提供错误信息和不提供信息的行为也缺乏相应的法律责任的规定。 ; 2、《税收征管法》第七、八条。在这些条款中提到要为纳税人、扣缴义务人、检举人保密，但并未能解决税务机关和其他国家机关对于相对人信息的共享范围。 ; 3、在草案中并没有增加听证程序。税务听证是继税务行政诉讼和税务行政复议之后出台的又一项旨在保护纳税人基本权利的制度。其蕴涵了深厚的法律基础。税务听证程序可以使国家在要开征新的税种时有听取纳税人看法的程序上的保障，也可以使纳税人对同等条件下的纳税人享有不同的减免和优惠措施提出自己的看法。而且国家税务总局于1996年出台了《税务行政处罚听证程序实施办法（实行）》。当然，对于税务听证的范围还有待与进一步的研究，但无论如何，这应是新的税收征管法中应含有的内容。 ; 4、对纳税人、扣缴义务人和纳税担保人的权利的规定，应进一步的理顺。例如，《税收征管法》中51条规定纳税人的税款退回请求权，其中未提及扣缴义务人和纳税担保人，但依法理来讲，是应包括两者的。