关于其他权益工具投资财税处理的探讨
尹高宜摘 要 随着营改增改革深入和新金融工具准则修订出台金融工具如何确认与计量发生了较变化股权投企业实如何进行财税处理容易引发争论。
从股权投企业视角展开对其他权益工具投会计处理和增值税、企业所得税等税处理方面提出见。
关键词 营改增 新金融工具准则 其他权益工具投 财税处理06年5月日起我国全面实施营改增试将建筑业、房地产业、金融业、生活业全部纳入营改增试围至营业税正式退出历史舞台增值税制更加规。
紧接着财税〔06〕0出台对金融行业增值税政策做了进步规。
财政部07年修订发布了新金融工具准则营改增随即又出台新准则对股权投企业会计核算、税处理方面带哪些变化和影响将做些探讨。
、案例背景甲公司是专门从事股权投公司营业围包括股权投、产管理、投管理等。
甲公司与乙公司共出成立有限合伙企业甲公司所占份额0%合伙企业上市。
合伙协议对合伙企业可分配收入分配原则及顺序约定如下甲、乙合伙人按其合伙企业实缴出额比例分配金及对应收益回报直至足额分配其收益回报各实缴出额×8%×结算天数÷365。
二如前述分配仍有剩余按合伙人甲、乙合伙企业实缴出额余额向执行合伙事合伙人乙分配咨询费咨询费率甲、乙实缴出额余额%咨询费采取每年期形式支付咨询费合伙人甲、乙实缴出额余额×年咨询费率×当期天数÷365。
三如前述分配仍有剩余甲、乙合伙人按比例进行分配其分配给合伙人甲比例其合伙企业实缴出额占合伙企业实缴出总额比例;分配至合伙人乙比例其合伙企业实缴出额占合伙企业实缴出总额比例。
其“结算天数”是指各合伙人实缴出划款到合伙企业日（含）起至执行事合伙人向各合伙人发出分配金面通知日（不含）止期天数。
合伙协议还约定合伙企业日常事由乙公司主持甲公司仅出不参与日常管理事对合伙企业生产营和策不施加影响。
合伙协议约定甲公司有两种退出方式合伙企业向甲公司以投金及收益优先回报支付方式使甲公司有权满足定条件退出合伙企业并获得按照实际出额与约定收益率区计算合伙企业存续期归属甲公司收益;二让其持有合伙企业份额。
二、甲公司对合伙企业投分类甲公司对合伙企业投是否属“长期股权投”？认甲公司对合伙企业投不属长期股权投。
按照长期股权投会计准则长期股权投是指投方对被投方实施了控制、共控制或具有重影响权益性投。
从面上理当投方处“控制、共控制、具有重影响”三种情形可以认对被投方投长期股权投。
对被投方实施控制指投方拥有主导被投方相关活动权力通参与被投方相关活动享有可变回报通权力能够影响回报金额。
对被投方实施共控制指多投方按照某项约定或安排对被投方进行控制该约定和安排约束了投各方须致才能进行策没有致情况下或多投方无法完成对被投方控制。
对被投方具有重影响指投方能够参与被投方生产营、财层面重策但不能控制被投方也不能与其他投方共控制被投方情形。
综上所述结合合伙企业协议虽然甲公司持有合伙企业0%股权但合伙企业日常事由乙公司主持甲公司仅出并不参与生产营和策因不合长期股权投三种情形属“达到重影响”权益性投应当确认金融产。
按照新金融工具准则规定金融产合以收取合现金流量目标又以出售该金融产目标且特定日期产生合现金流量仅包含金和偿付金相应利息应当分类以公允价值计量且其变动计入其他综合收益金融产。
对照合伙企业协议甲乙公司合伙企业收益分配上采取是“门槛收益+超额收益”方式当合伙企业获得可分配收入首先按照约定门槛收益率8%进行分配;分配仍有剩余则对执行合伙事合伙人乙按约定比率进行分配;二次分配仍有剩余则继续按甲乙双方合伙企业实缴出额比例分配分配方式上合“以收取合现金流量目标”。
合伙协议也赋予了甲公司满足定条件可以退出合伙企业退出方式又以相对固定收益率约定合“以出售该金融产目标”以上可看出甲公司应当将对合伙企业投分类以公允价值计量且其变动计入其他综合收益金融产计入“其他权益工具投”。
三、甲公司取得合伙企业分红会计科目选择按照准则投方取得被投方现金分红应当计入当期损益借银行存款贷投收益部分教科及准则应用指引等释性件将取得分红计入“投收益”科目。
但甲公司如前所述是专门从事股权投公司其主营业与成立合伙企业类似即僅出但不参与被投方实际营甲公司营模式以收取被投企业分红和退出收益目。
这种情况下认甲公司取得被投企业分红计入“主营业收入”更合适主要原因有以下两（）公允反映投方日常营活动甲公司作股权投公司其日常营对外权益投取得被投企业分红计入“主营业收入”能恰当反映日常营行如取得分红计入“投收益”报表更多体现投活动而非营活动不能公允反映甲公司财状况、营成和现金流量。
（二）主营业收入与企业所得税系根据我国企业所得税法实施条例规定企业发生与生产营活动有关业招待费支出按照发生额60%扣除但高不得超当年销售（营业）收入5‰。
以上规定可以看出企业发生业招待费用税前列支标准与营业收入挂钩。
被投方分配给股权投企业股息、红利等其质就是股权投企业主营业收入可以按规定比例计算业招待费扣除限额。
结合实际纳税申报目前金税三期系统计算业招待费税前扣除限额仅与报表“主营业收入”科目进行校验并考虑“投收益”科目因会计处理将分红计入“主营业收入”也省不少纳税申报不便。
四、甲公司从合伙企业取得分红税处理（）增值税处理甲公司从合伙企业取得分红是否要缴纳增值税？依据财税〔06〕36和0有关规定股权投是企业购买其他企业股票或以货币金、无形产和其他实物产直接投其他单位具体包括多种投形式因要视具体情况处理。
投方以货币金投入股接受被投方利润分配与被投方共承担投风险行不缴纳增值税但其类似以貨币金购买优先股获取固定股息且不承担投风险行其获取优先股股息按照“贷款”税目征收增值税;以货币金投收取固定利润或者保底利润按照贷款缴纳增值税。
常见收取固定股息或固定保底利润形式主要包括投回报不与被投企业营业绩挂钩、不根据企业投收益或亏损分配、保保收益承诺、定期支付固定收益、回购、三方收购、对赌、定期分红等。
从合伙企业约定分配收益容看门槛收益+超额收益模式有类似收取固定利润或保底利润。
但认甲公司取得投分红不属收取固定或保底利润主要体现以下几从合伙企业协议看只有合伙企业获得可分配收入才进行分配并不合“定期分红”。
二只有合伙企业通营才有收入才可触发分配条款可判断甲公司投分红与合伙企业营业绩挂钩并且承担了相应风险。
四虽然合伙协议约定了甲公司满足定条件可退出合伙企业但仅仅是作对合伙人权益增信保障措施并不能认是事先约定了回购。
综上所述甲公司从合伙企业取得投分红不属收取固定或保底利润无须缴纳增值税。
（二）企业所得税处理企业所得税法及其实施条例规定合条件居民企业股息、红利等权益性投收益可作免税收入这项规定旨避免重复纳税但“合条件”企业并不包括人独企业和合伙企业。
企业所得税法规定我国境除人独企业、合伙企业以外企业应当依法缴纳企业所得税。
合伙人是法人从合伙企业取得分红属“先分税”税前利润从法理上讲合伙企业不缴纳企业所得税合伙人分得投分红就不能免征企业所得税否则就会造成税流失。
因认甲公司作法人合伙人从合伙企业取得投分红不合免税投收益政策规定应当缴纳企业所得税。
目前我国税法对居民企业从合伙企业投获得股息、红利是否属免税收入并没有明确规定实常常产生争议法人合伙人从有限合伙企业分配生产营所得不作合条件居民企业免税投收益处理。
了避免争议进步完善相关税法规定。
认应当明确以下几明确人独企业和合伙企业不属企业所得税法及其实施条例规定合条件居民企业。
虽然企业所得税法不适用人独企业和合伙企业但这仅仅释了这两类企业不适用企业所得税不缴纳企业所得税并明确人独企业和合伙企业是否属合条件居民企业应予以明确。
二居民企业合条件股息、红利等权益性投收益可作免税收入处“合条件”应当细化明确何种情况属合条件。
三对有限合伙企业法人合伙人实体穿透规定应更完善没有法律明规定合伙企业不能适用实体穿透相关政策。
（作者单位江苏省化投管理集团有限公司）参考献[] 周芳任学其他权益工具投会计与税处理析[]国商论09（6）773[] 刘世力叶飞从合伙企业获得分红是否免税[]国税报0803 相关热词 财税探讨权益