对合并财务报表相关问题的思考
摘要：由于我国企业之间的合并活动日益增多，集团化进程不断发展，相应地反映集团财务状况的报表―合并报表的问题引起人们更大关注。
下载论文网 关键词：合并报表 合并理论 合并处理方法 随着我国市场经济的发展和企业改制的深入，股份制企业得到蓬勃发展，财政部为满足我国企业集团的发展，及时出台政策规范上市公司合并报表的编制，但是至今还有许多问题有待明确和改善。
▲▲ 一、合并财务报表处理方法及其比较 （一）合并财务报表的处理方法 1、购买法 购买法指通过现金或其他资产、承担债务、发行股票方式由一个企业获得另一企业净资产和经营活动的控制权的企业合并。
购买法要求合并企业在合并日将合并企业的资产、负债等按评估后的公允价值计入合并方的资产和负债，合并成交价格超过所确认的被合并企业可辨认净资产公允价值的差额列做商誉，在以后各期分摊计入损益，也可将其作为留存收益的减项即冲减所有者权益。
权益集合法认为企业合并不同于购买法下的购买行为，而是参与合并企业间的资产和权益的融合，不影响原有股权的变动，也不存在对原有资产的清算。
以前的会计基础保持不变，资产负债的计价不需调整为公允价值，并购前后的收益仍归原有所有者，参与合并的各公司资产负债继续按帐面价值记录，不存在商誉的确定和摊销问题。
（二）合并财务报表处理方法优缺点的比较 购买法的优点：（1）在绝大多数企业中，购买公司与被购买公司认定通常明显；（2）购买法反映合并实质即产权交易，是在综合现状与未来基础上合并企业间讨价还价的最终结果，与其所记录的帐面价值无关。
（3）从购买法来看，购买行为不仅局限与现金、其他资产或负债为代价的企业合并，它同样适用交换股票的合并方式，只是改变其支付方式以公允价格衡量的股票为代价进行合并。
购买法的缺点：（1）由于所发行股票的公允价值并不能完全客观的确定，因而购买法应用于已发行股票合并时对被合并公司成本进行计量时产生困难；（2）购买法下合并商誉确定及会计处理是一大问题。
（3）购买法下仅记录被合并一方的商誉和公允价值，显得不全面。
权益集合法的优点：（1）权益集合法通过发行普通股既可使公司的资产保持不变，发行股票公司的净资产在合并后普通股扩大；又没有新的资本投入，这样形成公司的净资产保持完整，且留存收益不变（2）权益集合法符合历史成本的原则和持续经营，也有利于投资者对其他信息使用者 全面了解被合并企业的历史经营情况及其资产质量，并预测集团未来收益。
（3）避免购买法下合并集团资产一部分按公允价值一部分按帐面价值计帐，会计计价方法不一致。
权益集合法的缺点：（1）权益集合法由于在合并时通过发行股票代替了支付现金或承担债务具有广泛的应用，若不加限制会导致滥用；（2）权益集合法以合并前公司的帐户金额入帐忽视了其中讨价还价的因素，因而不能反映企业合并交易的经济实质。
（4）权益法便于管理层进行利润操纵，夸大管理者经营绩效。
▲▲ 二、对合并财务报表处理方法的应用 购买法和权益集合法各有利弊，因此对合并处理方法的选择一直颇受争论。
目前，对于应用这两种合并处理方法，大致存在三种意见：（1）所有企业只能用购买法处理，不允许使用权益集合法。
（2）在企业合并时，购买法和权益集合法都可以使用，但权益集合法的使用必须满足一定条件，并且不能用购买法代替。
（3）在企业合并时，购买法和权益集合法都可以使用，但权益集合法的使用必须满足一定的条件，并且可以用购买法代替。
▲▲ 三、对合并财务报表问题的选择 （一）对合并理论的选择 首先，从信息使用者来看，一方面，随着我国加入WTO，以商业银行为代表的债权人的利益越发重要。
另一方面，我国的企业集团一般以国有企业为核心，以公有制为基础，会计信息除满足其他信息使用者以外，还要满足国家宏观经济管理和企业加强内部管理的需要。
其次，我国会计实践中存在以下问题：一是在经营权和所有权分离后，法人实体并没有对所有者的资本做到保值、增值。
二是所有者对企业承担无限的责任。
三是只通过承认所有者的利益来承认法人的利益，导致无法实现企业价值最大化。
因此，实体理论更适合于做为会计实践的指导。
第三，从长远趋势看，随着我国资本市场的发展，今后股份公司的股权会越来越分散，过去意义上的少数股东可能在持股总份额上超过母公司的份额，也就意味着原来母公司的股东很可能成为过去意义上的少数股东，尽管从实质控制而言母公司仍然是母公司，但这种股份的减少可能会使按母公司编制的合并报表显得片面。
因此只有实体理论才能更好为持股比例相差不悬殊的整个所有股东提供合并整体的信息。
（二）对合并处理方法的选择 权益集合法有其合理性是毋庸质疑的，但从各国看，即使有的国家采用权益集合法，也都要对其制定限制条件。
可在制定条件时最大的困难就是“度”的问题很难把握。
一方面，如果限制条件制定的弹性太大时，担心企业容易通过其他途径达到限制条件，造成权益集合法的滥用。
另一方面，如果制定的限制条件太严格的话，又没有多少企业的合并活动能够全部满足，缺乏实际应用空间，使权益集合法形同虚设，也与允许使用权益集合法的出发点背离。
由此可见，权益集合法在我国换股合并中的运用名不副实，所以我国不应使用权益集合法。
参考文献： [1] 余国杰 《合并财务报表》中国经济出版社 1997年11月 [2]财政部《企业合并与合并会计报表》大连出版社2006年8月 [3] 帕勒 《高级会计学》中国人民大学出版社 2006年9月 （责任编辑：刘璐）。