论企业破产中的涉税法律问题
摘要：新破产法实施后，企业破产中涉及的税收法律问题日益突出，尤其是税收债权申报、破产清偿顺序与税收优先权的关系急待厘清。
在新破产法和现行税收法律法规的框架下，应确定破产人主管税务机关为破产税收债权的申报主体，同时应解决好破产清偿顺序与税收优先权的关系。
下载论文网 关键词：破产 税收债权 税收申报 税收优先权 ▲▲ 一、破产中税收债权的申报问题 2007年6月1日起实施的《中华人民共和国企业破产法》（以下简称新破产法）对破产中的债权申报做了明确规定。
该法第四十八条规定：“债权人应当在人民法院确定的债权申报期限内向管理人申报债权。
”如果债权人没有在规定期限内申报债权，那么依照该法第五十六条规定：“在人民法院确定的债权申报期限内，债权人未申报债权的，可以在破产财产最后分配前补充申报；但是，此前已进行的分配，不再对其补充分配。
”第五十六条第二款进一步规定：“债权人未依照本法规定申报债权的，不得依照本法规定的程序行使权利。
”由以上规定可以看出，债权人积极进行债权申报是参与债务人破产财产分配的前提。
如果债权人没有积极申报债权，由此产生的不利法律后果，也就是“此前已进行的分配，不再对其补充分配。
为审查和确认补充申报债权的费用，由补充申报人承担”，只能由债权人自己承担。
有人认为，应当统一确定市级国家税务机关为税收破产债权的申报主体，内部专设机构和人员负责征缴破产企业的税收①。
我们认为有待商榷。
第一，为什么是国税机关？试想，如果破产的债务人仅欠缴营业税等地方税而并不欠缴增值税等国税，在目前的税收管理体制下由国税机关充当申报主体是否可行？我们建议，如果债务人欠缴的仅是地方税，那么应由主管地税机关申报。
但是新问题又随之产生。
如果债务人即欠缴国税又欠缴地方税，那谁来申报？我们认为，此时地税机关和国税机关应各自单独申报，是二个独立主体，这样即避免了互相推诿也明确了责任主体和权利主体。
新破产法第八十二条规定的“债务人所欠税款的债权人组”我们认为应由债务人主管的地税机关和国税机关组成。
这在实践中可行性不大。
我们推崇路径依赖理论，目前，税务机关内部的征管部门可以专门负责征缴破产企业的税收，债务人的具体主管税务分局或税务所可以协助。
征收管理部门职责就在于税收的征收管理工作，对于破产企业的征收本就属于其职责。
因此，确定税务机关内部的征收管理部门作为申报主体现实可行。
▲▲ 二、破产法中税款清偿顺序与税收优先权的关系 新破产法第一百一十三条对于破产中各种债权的清偿作出了规定，此外，新破产法第一百零九条又规定对破产人的特定财产享有担保权的权利人，对该特定财产享有优先受偿的权利。
由以上规定可以看出，在新破产法的框架下，有担保的债权不列入破产财产范围，可以享有别除权。
但是，税收征收管理法第四十五条又规定：税务机关征收税款，税收优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。
由此可以看出法律之间存在冲突。
在破产案件中，到底是适用征管法还是适用破产法？我们认为，适用破产法规定比较合理。
虽然总体上说破产法和税收征收管理法并不存在一般法和特别法的关系，但是在破产案件中涉及税收的问题时候，税收征收管理法就被视为一般法，而破产法可以视为特别法。
因为征收税款是个基本问题，而在破产案件这样一个特别的环境下就是一个特别问题了。
但是如果适用破产法，随之也就会产生新问题，即税收优先权在面对有担保的财产时发挥不了作用。
破产法的规定不仅限制了税收优先权，而且与征管法第四十五条冲突。
征管法第四十五条并没有规定有担保的财产可以绝对优先于税收，而是以设定时间作为节点。
我们认为，在现实情况下，税收优先权的行使不是过多过滥，而恰恰是很少使用，税务机关还不太有意识，也不太习惯行使税收优先权。
而且在我国这样一个发展中国家，公共财政的需要也应该被提到一个应有的位置。
因此，我们建议，在修订征管法的时候，协调与破产法的规定，使得现行征管法第四十五条的规定也可以适用于破产程序。
有人提出，新近的德国、奥地利、澳大利亚等国的新破产法都将税收优先权彻底取消而视为一般债权，从而认为新破产法上税收债权的优先性逐步淡化，这也符合世界破产立法的基本趋势。
②我们认为此观点有待商榷。
我们认为没有一项制度是放之四海而皆准的，各国环境确实千差万别，发展阶段也各不相同，不能因为国外尤其是一些发达国家的立法趋势而盲目跟风。
参考文献： [1]李永军：《破产法律制度――清算与再建》，中国法制出版社2000年版。
[2]葛克昌：《税法基本问题》，北京大学出版社2004年版。
[3]杨小强：《论税法与私法的联系》，《法学评论》1999年第6期。
（责任编辑：刘璐） ① 闫海：《新破产法上税收债权若干问题研究》,载李永军：《破产法律制度――清算与再建》，中国法制出版社2000年版，第334页。