论优化税制理论对中国税制改革的启示
摘要：如何合理地改革制度和，以顺应新世纪我国发展的趋势，已经成为一个极其重要和紧迫的问题。本文阐述了优化税制理论的主要内容，并指出优化税制理论对于我国的具有重要意义，在此基础上，提出了我国税制改革的具体构想。
优化税制理论是对如何构建经济合理的税制结构进行研究的学说，它主要是指两大目标的实现：一是税制设置要符合效率原则的要求，二是税制设置在满足效率原则的同时，还要兼顾公平原则。优化税制理论的两大目标能否实现以及如何实现，在很大程度上取决于为实现这一优化税制所需信息的获取程度。理想状态下的优化税制理论是假设政府在建立税收制度和制定税收政策时，对纳税人的经济信息无所不知，而且政府具有无限的征管能力，获取信息的代价也是很低廉的，此时税收对经济效率不会产生任何扭曲的作用。但在现实生活中这种状态是不可能实现的，信息不对称是广泛存在的，获取信息也是必须付出代价的，因此，我们只能把理想状态下的优化税制作为参照系，从信息不对称的现实角度出发，在现实可供选择的税收中设计出最接近理想形式的税制，这又被称之为“现实优化税制理论”。
（一）直接税和间接税的搭配问题。
直接税（所得税）有助于实现公平分配的目标，而间接税（商品税）则有助于实现经济效率的目标，现实优化税制理论首先分析了将公平原则与效率原则统一起来的可行性，承认了无论是直接税还是间接税都有其存在的必然性，两者是相互补充而非相互替代的。其次，在直接税和间接税并存的复合税制情况下，以所得税还是以商品税作为主体税种，则要取决于公平与效率目标间的权衡。所以，一国最终的税制结构模式还是要取决于该国政府的政策目标。
优化商品税理论是英国剑桥大学福利家拉姆齐最早在1927年提出的，他研究的基本问题是：如果政府仅仅只能以“扭曲性”商品税作为获取税收收入的工具，应如何设置商品税系才能使效率损失最小而使纳税人保持尽可能多的福利。拉姆齐通过严格的推导，提出了“拉姆齐法则”（逆弹性法则），即对每种商品课征的税率应该同该商品供求价格弹性成反比，因为对弹性越大的商品征税，这种商品的价格上升幅度就越大，从而征税的扭曲效应也会越大，所以，优化商品税理论要求，对弹性大的商品课征低的税率，对弹性小的商品课征高的税率，使总体的超额负担最小化。显然，拉姆齐法则没有将公平原则考虑在内，仅从效率原则入手。因为考虑缴纳商品税的个人都是不同质的，对低弹性商品（如食品）按高税率课税往往会使穷人的税收负担高于富人。因此，以米尔利斯为代表的现代优化税制学派对拉姆齐法则进行了发展，一是加入考虑再分配公平的目标，就现实的一般情况而言，对必需品适用低税率或免税，对奢侈品要适用高税率。二是由于拉姆齐式的商品税不能保证生产效率的高效，政府还必须开征其他扭曲性的税收。这是因为政府在现实情况下不可能获得充分的信息，而且征税能力也会受到限制。
优化所得税理论是维克里在1946年首先提出的，与拉姆齐不同的是，他的研究是直接从不充分信息对优化税制的约束条件入手，是直接从效率与公平两大原则并重条件下税制对经济行为主体刺激作用入手。维克里研究的基本问题是，如何使个人累进所得税的设置既能促进收入再分配目标的实现，又不至于影响个人工作的积极性。从相当意义上说，维克里的研究思路实际上是现实优化税制的真正出发点。他首先论证了累进所得税对劳力供应与个人工作积极性的负面影响，创造性地建立了使所得税效率与公平达到相对均衡的模式，但他对这一问题的论述模式过于复杂，且许多论点不够明确。后来，米尔利斯用数理推导出了关于优化累进所得税的一般结论，即在政府目标是使福利函数最大化的前提下，社会完全可以采用较低累进的所得税来实现收入再分配。所得税累进程度越高，替代效应越大，超额负担也越大，即过高的边际税率不仅会导致经济效率的损失，而且对公平分配目标的实现也是无益的，因为，低收入者所得税的免征额是固定不变的，过高的边际税率只能使高收入者的收入减少， 却不能使低收入者的福利水平提高。米尔利斯还进一步提出了“倒U型”的优化所得税率模式，即从社会公平和效率的总体考虑，中等收入者的边际税率可以适当高些，而处在收入水平两极的低收入与高收入者都不应受制于过高税率，这样不仅能稍减经济效率的损失，也有利于促进收入分配的公平。
优化税制理论虽然没有为我们创建出一个具体的最优税制结构，但它却提出了一些很重要的理论原则，为我们提供了设计良好税制的理论标准，对于我们的税制改革具有很大的指导意义，值得我们去借鉴。
优化税制理论不能教条主义地生搬硬套，它必须适应于我国的、经济、等各方面的实际发展状况，为我国税制改革服务才具有真正指导实践的意义。我们在进行税制改革时除了要借鉴优化税制理论的思想精华以外，还必须深入研究目前各类经济活动和经济结构的重大变化及其引起的税源变化。首先要考虑的是贯彻国家宏观经济政策的需要，如产业政策、分配政策、政策等。其次是知识经济的到来，知识经济对税收的挑战是全面的。高新技术产业是知识经济时代经济增长的核心，它带动产业结构的升级，科技研发投入的增长，资本的形成等，这些都与税收息息相关，都需要得到税收的支持。最后是走可持续发展道路的要求，国家的税收对资源和的保护有着不可推卸的责任，如何制定出有利于保护资源的税制来实现可持续也尤为重要。
将效率和公平两大原则统一起来综合考虑是优化税制理论的一大贡献。长期以来，我国的税制结构实行的是以增值税为核心的间接税为主体的模式，重效率，轻公平，这种以间接税为主体的税制结构模式与当时生产力水平低下，发育不健全有着密不可分的关系。随着市场经济的深入发展、生产力水平的不断提高，它要求税制结构要有利于资源合理配置、有利于收入公平分配、有利于经济稳定增长，三个“有利于”就意味着税制改革要综合考虑公平原则和效率原则。因此，税制结构模式向双主体的转换也就成了必然，以增值税为核心的间接税必然会与以个人所得税为核心的直接税一起共同来实现效率和公平这两大目标。
税收中性强调的是市场机制的有效性，主张税收不干预市场经济的正常运行，仅仅在极其有限的市场失灵领域内承认税收的调控作用，而税收调控则强调市场机制的现实局限性，主张税收可以干预市场经济，两者看似对立其实统一。税收中性强调减少干预，是因为税收干预会扭曲相对价格，造成效率损失。而税收调控强调积极干预，是因为市场机制自我调节的盲目性、滞后性会造成经济波动，产业机构失衡等，从而降低了资源配置的效率，其实也是为了追求经济效率，减少效率的损失。可见，两者目的是一致的，那税收究竟应该在多大范围内起调控作用呢？现实优化税制理论告诉我们，效率原则的要求是确定那些扭曲性税收所可能带来的效率损失或超额负担的大小和来源，从而尽可能地使这些效率损失达到最小，使税制有助于或较少。