政府补助(含税收返还)的会计与税务处理辨析
摘要：本文结合新《企业会计准则》、新《企业所得税法》及《企业所得税法实施条例》的相关规定通过，在举例的基础上，全面分析了政府补助与含税收返还的会计与税务方面的不同处理。
下载论文网 关键词：政府补助 税收返还 会计处理 税务处理 财务人员在日常会计核算和每年企业所得税汇算清缴过程中，对政府补助、税收返还、减免税等经济业务，很多企业存在究竟要怎样进行账务处理和是否要纳税的疑问，笔者结合新会计准则与相关税法，做出全面的分析，以求为广大财务人员及涉税工作者析疑解惑。
▲▲一、政府补助的确认 按照《企业会计准则16号―政府补助》第五条规定，政府补助应在符合政府补助定义的情况下，还要同时满足两个条件才可予以确认：（一）企业能够满足政府补助所附条件；（二）企业能够收到政府补助。
政府补助表现为政府向企业转移资产，通常为货币性资产，也可能为非货币性资产。
政府补助主要有以下形式： （一）财政拨款，财政拨款是政府无偿拨付给企业的资金，通常在拨款时明确规定了资金用途。
比如，财政部门拨付给企业用于购建固定资产或进行技术改造的专项资金，鼓励企业安置职工就业而给予的奖励款项，拨付企业的粮食定额补贴，拨付企业开展研发活动的研发经费等，均属于财政拨款。
对企业无偿取得的财政资金，在税务处理上根据《实施条例》第二十二条规定，应计入收入总额中其他收入的“营业外收入”。
（二）财政贴息，财政贴息是政府为支持特定领域或区域发展，根据国家宏观经济形势和政策目标，对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴。
（三）无偿划拨非货币性资产，企业取得无偿划拨非货币性资产，比如行政划拨土地使用权、天然起源的天然林等，都属于政府补助。
例1：甲公司因产品特点其零售价格受到政府限制，在本期末给予100元的政府补贴，60万元用于企业本期补贴亏损，40万元用于下一年补贴。
企业已将款项存入银行。
收到补贴 借：银行存款 1000000 贷：递延收益400000 营业外收入―政府补助收入600000 下一年度确认收益 借：递延收益 400000 贷：营业外收入―政府补助收入400000 例2：甲公司收到财政部门拨付的财政贴息款项24万元 借：银行存款 240000 贷：财务费用 240000 ▲▲二、税收返还 （一）会计处理 《企业会计准则第16号―政府补助》应用指南将税收返还作为政府补助的四种形式之一，税收返还是政府按照国家有关规定采取先征 后返（退）、即征即退等办法向企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。
企业收到的税收返还，在会计处理上，根据《财政部关于减免和返还流转税的会计处理法规》（财会字[1995]6号）和《财政部关于印发的通知》（财会[2000]3号这两个文件精神，主要有以下内容： 1.按照国家法规实行所得税先征后返的公司，应当在实际收到返还的所得税时，冲减收到当期的所得税费用，借记“银行存款”等科目，贷记“所得税费用”科目。
2.企业实际收到即征即退、先征先退、先征税后返还的营业税、消费税，借记“银行存款”科目，贷记 “主营业务税金及附加”等科目。
对于直接减免的营业税、消费税，不作账务处理。
3.企业实际收到即征即退、先征后退、先征税后返还的增值税，借记“银行存款”科目，贷记“营业外收入”科目。
4.企业对有关税收法律、法规规定属于法定减免的增值税无需作任何专门的会计处理，企业仅需按照税法及新《企业会计准则》的规定正确核算主营业务收入（所收款项全额），正确核算进项税额（不抵扣，转相关项目的购进成本）即可。
（二）税务处理 除税收返还外，税收优惠还包括直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等形式。
这类税收优惠并未直接向企业无偿提供资产，不作为会计准则规范的政府补助。
企业按照国务院财政、税务主管部门有关文件规定，实际收到具有专门用途的先征后返（退）、即征即退等办法向企业返还的所得税税款，按照会计准则规定应计入取得当期的利润总额，暂不计入取得当期的应纳税所得额。
（1）企业出口货物所获得的增值税退税款，应冲抵相应的“进项税额”或已交增值税税金，不并入利润征收企业所得税。
（2）生产企业委托外贸企业代理出口产品，凡按照财政部《关于消费税会计处理的规定》（[93]财会字第83号），在计算消费税时做“应收账款”的处理，其所获得的消费税退税款，应冲抵“应收账款”，不并入利润征收企业所得税。
（3）外贸企业自营业出口所获得的消费税退税款，应冲抵“主营业务成本”，不直接并入利润征收企业所得税。
（4）软件生产企业、集成电路设计企业增值税实际税负超过3%或6%的部分实行即征即退政策。
所退税款由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。
（5）按照《关于企业再就业专项补贴收入征免企业所得税问题的通知》（财税[2004]139号）规定，纳税人吸纳安置下岗失业人员再就业按《财政部 劳动保障部关于促进下岗失业人员再就业资金管理有关问题的通知》（财社〔2002〕107号）中规定的范围、项目和标准取得的社会保险补贴和岗位补贴收入，免征企业所得税。
增值税出口退税不属于政府补助，对增值税进项税额不作为应税收入，是因为根据相关税收法规规定，对增值税出口货物实行零税率，即对出口环节的增值部分免征增值税，同时退还出口货物前道环节所征的进项税额。
由于增值税是价外税，出口货物前道环节所含的进项税额是抵扣项目，体现为企业垫付资金的性质，增值税出口退税实质上是政府归还企业事先垫付的资金，会计处理上不属于政府补助，税务处理上不计入应纳税所得额。
其他没有国务院财政、税务主管部门有关文件明确规定免税的税收返还，一般都应作为应税收入征收企业所得税。
例3：乙公司为于2007年12月21日，收到财政部门拨给的减免增值税600000元，已存入银行。
根据进账单，作会计分录如下： 借：银行存款 600000 贷：营业外收入―政府补助收入 600000 总结： 对企业实际收到的货币性资产和非货币性资产财政补助、税收返还等，按照现行会计准则的规定，属于政府补助的范畴，被排除了税法规定的“财政拨款”之外，会计核算中计入企业的“营业外收入”科目，并且政府补助的应税收入的确认时间一律为实际收到政府补助收入的当期。
这主要有以下考虑：一是企业从政府取得的补贴收入符合收入总额的立法精神。
企业取得的财政补贴形式多种多样，既有减免的流转税，也有给予企业从事特定事项的财政补贴。
无论企业取得何种形式的财政补贴，都导致企业净资产增加和经济利益流入，符合收入总额的立法精神。
二是为了规范财政补贴收入和加强减免税的管理。
从1994年分税制财政体制改革实行后，中央集中管理税权，各地不得自行或擅自减免税。
地方政府为促进地区经济发展，不得不采取各种财政补贴等变相“减免税”形式给予企业优惠，进行招商引资，造成财政补贴收入的不规范，破坏了全国统一的公平税负的环境，也是对中央税权的严重侵蚀。
为此，对企业从政府取得的财政补贴收入征税，有利于加强对财政补贴收入和减免税的规范管理。
三是出于尽量减少税法与财务会计制度差异的考虑，也没有必要在这一问题上保持二者之间的差异，这有利于降低纳税遵从成本和税收管理成本。
而在企业所得税上，对于企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，除国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益者外，一律计入企业所得税的应税收入，并且政府补助的应税收入的确认 时间一律为实际收到政府补助收入的当期。
参考文献： [1] 财政部 《企业会计准则―应用指南》2006年11月 [2] 全国人民代表大会《中华人民共和国企业所得税法》 2007年3月 [3] 国务院令 第512号 《中华人民共和国企业所得税法实施条例》2007年12月 （责任编辑：段玉）。