论研发费用税法与会计的协调及完善(1)

内容摘要：本文分析了现行税法关于研究开发费用税前扣除的政策措施与新会计准则二者之间存在的差异。

提出在即将合并的内、外资企业所得税法中，应对研究开发费用支出资本化还是费用化的界定，与新会计准则基本保持一致；加大“加计扣除”、“结转抵扣” 优惠政策的力度和覆盖面；对科技及创新类企业人员的工薪支出，允许税前全额扣除。

关键词：研究开发费用 税法 会计 差异 协调及完善 　　 　　新会计准则与现行税法之间的差异 　　 　　关于研究开发费用，《企业会计准则第6号——无形资产》与税法的差异主要表现在以下两个方面： 　　（一）研究开发支出资本化还是费用化的界定不同 　　由于目标、对象、风险和结果的不同，《企业会计准则第6号——无形资产》将企业内部研究开发项目的支出区分为研究阶段支出与开发阶段支出。

研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益；开发阶段的支出，符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益。

无法区分研究阶段支出和开发阶段支出的项目支出，应当将其所发生的研发支出全部费用化，计入当期损益。

所谓内部研究开发项目的研究阶段，是指为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查。

内部研究开发项目的开发阶段，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。

而税法对企业内部研究开发项目的支出，未区分为研究阶段支出与开发阶段支出，只是笼统地规定，纳税人自行研制开发无形资产，应对研究开发费用进行准确归集，凡在发生时已作为研究开发费直接扣除的，该项无形资产使用时，不得再分期摊销。

事实上，研究开发支出资本化还是费用化的界定不同，必然引起自行开发无形资产会计上的初始计量和税法计税成本的差异，进而还将影响无形资产的后续计量，对无形资产使用寿命期间的各期损益产生影响。

（二）研究开发支出的列支数额或税前扣除数额不同 　　《企业会计准则第6号——无形资产》对企业内部研究开发项目的支出按照其实际发生额区分为研究阶段和开发阶段，分别计入当期损益或无形资产的成本。

而税法除据实列支外，为了鼓励企业加大研究开发费用的投入，对部分企业还采取了“加计扣除”的办法。

即： 　　企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，包括新产品设计费、工艺规程制定费、设备调整费、原材料和半成品的试验费、技术图书资料费、未纳入国家计划的中间试验费、研究机构人员的工资、研究设备的折旧、与新产品的试制、技术研究有关的其他经费以及委托其他单位进行科研试制的费用，不受比例限制，计入管理费用。

其中，企业研究机构人员的工资，计入管理费用，在年终计算应纳税所得额时，按计税工资予以纳税调整。

盈利企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，比上年实际发生额增长达到10％以上（含10％），其当年实际发生的费用除按规定据实列支外，年终经由主管税务机关审核批准后，可再按其实际发生额的50％，直接抵扣当年应纳税所得额；增长未达到10％以上的，不得抵扣。

盈利企业研究开发费用比上年增长达到10％以上的，其实际发生额的50％，如大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分，予以抵扣；超过部分，当年和以后年度均不再抵扣（以下简称“加计扣除”）。

上述规定从2003年1月起，由原来适用于国有、集体工业企业以及国有、集体企业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业，扩大到所有财务核算制度健全、实行查账征收企业所得税的各种所有制的工业企业（包括从事采矿业、制造业、电力、燃气及水的生产和供应业的企业）。

亏损企业发生的研究开发费用，只能按规定据实列支，不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。

纳税人发生的研究开发费，凡由国家财政和上级部门拨付的部分，不得在税前扣除，也不得计入研究开发费实际增长幅度的基数和计算抵扣应纳税所得额。