城乡建设用地市场一体化中的税法完善对策
党的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》指出：建立统一城乡的建设用地市场，国有土地与农村集体建设用地同价、同权，公平入市竞争。由此可见，城乡建设用地一体化已从理论层面上升到决策操作层面。对于一个完整而高效且符合市场经济规律的土地市场来说，健全的税收体系是不可或缺的，它是保障土地市场均衡和稳定发展的重要工具。受计划经济模式的影响，我国现行税收体系在国家利益至上、权力本位理念的主导下，将农村集体建设用地排除在税收体系之外，结果是制约了土地资源的合理配置，降低了土地生产效率，造成了土地权力（利）不平等和土地市场缺陷，使得土地资源不能在市场经济环境下达到帕累特最优。因此，有必要对我国土地税本文由毕业论文网收集整理收制度进行梳理和完善，使其能够对城乡建设用地市场一体化起到科学、合理的保障作用。 一、土地税收体系及功能 税收体系，是指一个国家根据经济发展需要、财政税收政策的需要以及其它因素而设计建立的税收制度。[1]税收体系的构成会受到经济、历史、社会制度等因素的影响。西方税收学对税制的分类通常是按照征税客体的性质来划分的，包括所得（收益）课税、商品课税（流转课税）和财产课税。[2]这种分类方式既易于明确课税对象，也利于税收的分类构建和税收征管。① 西方发达国家的税种分类大多是根据上述三类税收体系来构建的，与发展中国家的主要区别在于对主体税种的选择上。①大多数发达国家选择所得税为主体税种，发展中国家选择流转税为主体税种。[3]选择流转税为主体税种，主要是对商品和服务的各个流通环节进行征税。虽然流转税具有普遍征税、收入稳定的优势，但同时也存在不利于产品市场资源优化配置的问题;选择所得税作为主体税种，在实现社会公平和经济调节上具有较大的优势，但缺点是税基较窄。选择商品税和所得税双主体税种兼具二者一些优缺点，多为由流转税向所得税转移的国家。如美国、日本、德国的主体税种为所得税，而印度、中国的主体税种为流转税。从整体上看，所得税、流转税、财产税分别对企业和个人所得、商品的流转、财产的持有进行征税，符合最优课税理论。财产税能够弥补商品税与所得税在调节收入分配方面的缺陷，所得税与财产税结合起来可以更有效地促进社会公平，这三类税收构成了一个完整的税收体系。 土地税作为世界上最早的税收形式，[4]在西方发达国家通常被归于三大税类之一的财产税。土地作为一种财产，对其所有或占有持续征税，其主要作用是对社会财富的再分配和有效引导资源配置。[5]对土地征税一般包括两部分：一部分是对土地所有者或占有者征税，即所得税;另一部分是对土地的流转进行征税，即流转税和财产税。就土地税的作用来说，首先，所得税最大的作用在于调节社会利益分配，促进社会公平，同时起到稳定社会经济增长的作用。[6]其次，在土地流转阶段征税，能够直接降低土地市场交易成本，从而达到对土地市场调控的目的，但流转税具有很强的税负转嫁性并呈现累退性，不利于土地市场的长期发展。而且流转税是对市场活动的直接课税，其调控的立足点是市场公平而不是二次分配公平。第三，财产税的征收。一方面，基于权益人的财产得到了保护，同时，其财产价值也因基础设施的不断改善而提高，对其征税符合公平原则，有利于减少因财富分配不均而带来的社会不公平问题;另一方面，财产税能够弥补所得税和流转税的不足，有利于盘活存量资产，抑制土地投机行为。 二、我国土地税收立法现状 （一）我国土地税制、税法概况 在我国现行征收的18个有效税种中，涉及到土地的主税种为耕地占用税、城镇土地使用税、房产税、城市房地产税、土地增值税，辅助税种有城市维护建设税、销售不动产营业税、企业所得税、个人所得税、契税、印花税、教育附加税。 从现行土地税法来看，我国专门的土地税收法律主要有以下3个：1986年开征、2008年修订的《中华人民共和国耕地占用税暂行条例》，1988年开征、2006年至2013年经过三次修订的《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》，1993年开征的《中华人民共和国土地增值税暂行条例》。此外，房产税基本法规为1986年颁布的《房产税暂行条例》，其他相关法规有1985开征、2011年修订的《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》，1997年实施的《中华人民共和国契税暂行条例》。这几部条例均为国务院颁布的行政管理法规，颁布时间较长，带有计划经济时期的痕迹，虽然对部分法规进行了修订，但仍滞后于土地市场的发展速度和要求。