不动产进项税的会计处理
【摘要】全面“营改增”后不动产分期抵扣的会计处理以及纳税申报都发生了很大的变化。
本文根据相关文件的规定，通过举例讲解一般纳税人不动产分期抵扣的会计处理以及纳税申报，以期为会计实务工作提供帮助与指导。
下载论文网 关键词】营改增；不动产；分期抵扣；纳税申报 【中图分类号】F234.1 一、引言 “营改增”是我国全面推进税制改革的重要举措，是提升我国市场经济活力的重要决策。
“营改增”不仅减轻了企业的税负，而且体现了税收中性原则，有利于发挥市场对经济调节的基础作用。
自2012年以来，“营改增”试点工作陆续开展，2016年财政部、国家税务总局出台了《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号），规定自2016年5月1日起在全国范围内全面推进“营改增”试点工作。
全面“营改增”后，不动产进项税额的抵扣问题成为这次改革重点。
根据财税[2016]36号文，国家相继出台了《国家税务总局关于发布〈不动产进项税额分期抵扣暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）等文件。
此文件明确规定，增值税一般纳税人2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产，以及2016年5月1日后发生的不动产在建工程，其进项税额应按照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，第二年抵扣比例为40%。
相对于动产进项税额的抵扣，不动产进项税额的抵扣的会计处理以及纳税申报表的填制都较为复杂，笔者试图结合2016年12月财政部出台的《增值税会计处理规定》（财会[2016]22号）以及《国家税务总局关于调整增值税纳税申报有关事项的公告》（国家税务总局公告2017年第19号）的相关规定，对不动产进项税额抵扣的会计处理及纳税申报表的填写进行解析和探讨。
二、不动产进项税额分期抵扣的税收政策解读 （一）适用范围 国家税务总局公告2016年第15号文件规定，取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股以及抵债等各种形式取得的不动产。
同时，纳税人新建不动产或者改建、扩建、修缮、装饰不动产并增加不动产原值超过50%的，其进项税额依照本办法有关规定分2年从销项税额中抵扣。
改建金额没有达到原值50%的，进项税额无法抵扣，计入工程成本。
第一，房地产企业自行开发的房地?a项目，应作为企业的存货而不作为不动产，进项税额不能抵扣。
第二，融资租入固定资产，承租人没有所有权，进项税额不准抵扣。
第三，施工现场的临时建筑物，由于不满足不动产使用周期长，价值大等特点，亦不作为不动产核算，进项税额不准抵扣。
（二）抵扣政策的一般规定 国家税务总局公告2016年第15号文件指出，在2016年5月1日之后取得或者发生的不动产的在建工程进项税额分2年进行抵扣，第一年抵扣60%，第二年抵扣40%。
（三）抵扣政策的特殊规定 国家税务总局2016年第15号公告对不动产进项税额分期抵扣可能发生的特殊情形进行了规定，总结归纳为以下三种：第一，不动产产权关系改变。
两年分期抵扣期间，若不动产或不动产在建工程发生销售转让行为，或因企业宣布破产、解散而注销税务登记的，40%的待抵扣进项税额允许于改变不动产产权关系或注销清算的当月抵扣完毕。
第二，已经抵扣的进项税，发生非正常损失，或者改变用途，专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的，按照国家税务总局2016年第15号公告中的公式计算不得抵扣的进项税额进行转出处理（公式在本文第四部分情况（一）中阐述）。
第三，原来不得抵扣的进项税，由于改变用途变成可以抵扣的进项税，按照公式计算次月可以抵扣的进项税（公式在本文第四部分情况（二）中阐述）。
三、一般业务进项税额抵扣的会计处理及纳税申报表的填制 根据财政部出台的《增值税会计处理规定》（财办会[2016]22号）的规定，对增值税纳税科目进行了新的调整，增值税一般纳税人应当在“应交税费”一级科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”、“预交增值税”“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“待转销项税额”、“增值税留抵税额”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”等10个二级明细科目。
在此特别指出，“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”是“应交税费”的二级科目，不是“应交税费――应交增值税”的三级科目。
增值税一般纳税人在“应交增值税”二级科目下设置“进项税额”、“销项税额抵减”、“已交税金”、“转出未交增值税”、“销项税额”、“进项税额转出”等三级科目，这些三级科目都会影响“应交增值税”科目的余额。
（一）外购取得不动产的会计处理 外购不动产时，取得的增值税专用发票如果没有向国税局进行认证，计入“应交税费――待认证进项税额”。
待认证通过后将本期准许抵扣的60%转入“应交税费――应交增值税（进项税额）”。
将本期不准抵扣的40%部分计入“应交税费――待抵扣进项税额”，留到下一年进行抵扣。
这里特别指出当期准许抵扣的进项税不能简单的查询认证发票明细汇总的合计数确定，而要进行计算得出，例如： 2016年6月1日甲企业购房屋，专票金额2 000 000元，进项税额220 000元，款已付，尚未办妥认证。
借：固定资产 2 000 000 应交税费――待认证进项税额220 000 贷：银行存款 2 220 000 2016年6月12日甲企业办妥认证，认证通过的金额是税额的100%，当期准许抵扣60%，不准当期抵扣的40%进行进项税额要计入“应交税费――待抵扣进项税额”。